Avoirs non déclarés à l’étranger : la Cour de cassation valide la prescription de dix ans

Les avoirs non déclarés à l’étranger peuvent être taxés d’office aux droits de mutation à titre gratuit, au taux de 60 %. La Cour de cassation juge que le délai de reprise propre à ce dispositif est compatible avec la libre circulation des capitaux ¹.

La lutte contre l’évasion fiscale internationale reste une priorité pour les finances publiques. Le régime français de taxation des avoirs non déclarés à l’étranger est l’un de ses outils les plus sévères.

Le débat portait sur sa compatibilité avec le droit de l’Union européenne, notamment avec la sécurité juridique et la libre circulation des capitaux. Le juge de l’impôt le clôt, du moins pour un temps : il valide une prescription dérogatoire qui donne à l’administration un pouvoir de contrôle étendu dans le temps.

Avoirs non déclarés à l’étranger : ce que prévoit la loi

Le dispositif repose sur plusieurs articles du code général des impôts (CGI) et du livre des procédures fiscales (LPF), qui s’enchaînent :

• l’article 1649 A du CGI oblige les résidents fiscaux français à déclarer les références de leurs comptes ouverts à l’étranger ² ;
• si cette obligation n’a pas été respectée au cours des dix années précédentes, l’article L. 23 C du LPF permet à l’administration de demander au contribuable de justifier l’origine et les modalités d’acquisition des avoirs, dans un délai de soixante jours ³ ;
• en l’absence de réponse, ou si la réponse est insuffisante, l’article L. 71 du LPF prévoit une taxation d’office dans les conditions fixées par l’article 755 du CGI ^{4 5}.

L’obligation de déclarer vos comptes étrangers dépend de votre résidence fiscale. Sur ce point, lire notre article sur la résidence fiscale du dirigeant mobile.

La présomption de l’article 755 du CGI

L’article 755 du CGI pose une présomption sévère. Les avoirs non déclarés à l’étranger dont l’origine n’est pas justifiée sont réputés constituer un patrimoine acquis à titre gratuit ⁵.

Ils sont donc soumis aux droits de mutation à titre gratuit, c’est-à-dire aux droits dus sur les donations et les successions. Le taux est de 60 %, le plus élevé du barème, celui qui s’applique entre personnes non parentes ⁵.

L’assiette est elle aussi défavorable. Les droits se calculent sur la valeur la plus élevée connue des avoirs au cours des dix années qui précèdent la demande d’informations ⁵.

Un délai de reprise dérogatoire

Le régime de prescription est lui-même dérogatoire. L’article L. 181-0 A du LPF prévoit un délai de reprise de dix ans ⁶.

Ce délai court à compter de l’expiration des délais de réponse fixés par l’article L. 23 C du LPF. C’est la jurisprudence constante de la Cour de cassation ^{1 6}.

Rappel des faits : des comptes détenus en Suisse de 2005 à 2007

En février 2014, un procureur de la République a transmis des informations à l’administration fiscale, sur le fondement de l’article L. 101 du LPF. Elles portaient sur des comptes bancaires détenus par M. H et son épouse auprès d’une banque suisse ¹.

Ces avoirs portaient sur la période de novembre 2005 à février 2007. L’administration a engagé la procédure de l’article L. 23 C du LPF et demandé au contribuable de justifier leur origine et leurs modalités d’acquisition ^{1 3}.

Faute de réponse satisfaisante, elle lui a notifié une proposition de rectification le 6 novembre 2015, suivie d’une mise en recouvrement le 8 août 2016 ¹.

Après le rejet de sa réclamation, M. H a assigné l’administration pour obtenir la décharge des impositions. Débouté en première instance, puis en appel par un arrêt de la cour d’appel de Paris du 7 novembre 2022, il s’est pourvu en cassation ¹.

La chronologie de l’affaire

L’administration dispose d’autres moyens pour obtenir des informations bancaires. Lire à ce sujet notre article sur le droit de communication bancaire.

Les deux arguments du contribuable

Premier argument : le fait générateur de l’imposition ne pouvait être que la détention des avoirs non déclarés, et non son défaut de réponse à une demande de l’administration ¹.

En faisant partir le délai de prescription de sa non-réponse, en 2014, les juges du fond auraient donc violé la loi ¹.

Second argument : cette solution crée une imprescriptibilité de fait. L’administration pourrait fixer à tout moment le point de départ du délai de reprise, par l’envoi d’une simple demande ¹.

Selon M. H, le dispositif porte ainsi une atteinte disproportionnée au principe de sécurité juridique. Il porte aussi atteinte à la libre circulation des capitaux garantie par l’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne (TFUE) ¹.

Libre circulation des capitaux : la Cour de cassation reconnaît une restriction

La Cour de cassation rejette le pourvoi de M. H. Elle commence par reconnaître que le dispositif français constitue une restriction à la libre circulation des capitaux, au sens de l’article 63 du TFUE ¹.

Elle relève deux différences de traitement :

• l’obligation déclarative imposée pour les comptes étrangers n’a pas d’équivalent pour les comptes ouverts en France ;
• le délai de prescription est allongé par rapport au droit commun.

Ces différences sont « de nature à dissuader, à empêcher ou à limiter les possibilités pour les résidents français d’investir dans d’autres États membres ou des pays tiers » ¹.

Une restriction justifiée par la lutte contre la fraude fiscale

La Cour vérifie ensuite que la restriction remplit quatre conditions. Elle doit :

• poursuivre un objectif légitime compatible avec le traité ;
• être justifiée par des raisons impérieuses d’intérêt général ;
• être propre à garantir la réalisation de cet objectif ;
• ne pas excéder ce qui est nécessaire pour l’atteindre ¹.

Sur l’objectif, la Cour rappelle que la lutte contre la fraude et l’évasion fiscales est un objectif de valeur constitutionnelle ¹. Le Conseil constitutionnel l’a reconnu dans sa décision n° 2021-939 QPC du 15 octobre 2021 ⁷.

Ce que dit la jurisprudence européenne

Cet objectif figure aussi parmi les raisons impérieuses d’intérêt général admises par la jurisprudence européenne. La Cour cite l’arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes du 11 juin 2009, X et Passenheim-van Schoot (C-155/08 et C-157/08, points 45 et 46) ⁸.

Elle cite également l’arrêt de la Cour de justice de l’Union européenne du 27 janvier 2022, Commission contre Espagne (C-788/19, point 22) ⁹.

La Cour souligne enfin que les autorités françaises restent globalement moins bien informées sur les avoirs détenus à l’étranger que sur les avoirs détenus en France. Le constat vaut même en tenant compte des mécanismes d’échange d’informations entre États ¹.

Une prescription de dix ans jugée proportionnée

Sur la proportionnalité, la Cour reprend la jurisprudence européenne. Un État ne peut pas instituer des « mécanismes revenant, en pratique, à prolonger indéfiniment la période pendant laquelle l’imposition peut avoir lieu ». Il ne peut pas non plus créer de mécanismes « permettant de revenir sur une prescription déjà acquise » ¹.

Elle estime que le dispositif applicable aux avoirs non déclarés à l’étranger échappe à cette critique grâce à ses garde-fous :

• l’administration ne peut engager la procédure que si les obligations déclaratives n’ont pas été respectées au cours des dix années précédentes ;
• le contribuable qui justifie l’origine de ses avoirs échappe à la taxation d’office, tout en restant soumis à la prescription de droit commun applicable aux impositions initialement dues ;
• même en cas de taxation d’office, le délai de prescription reste limité à dix ans à compter de l’expiration des délais impartis par l’article L. 23 C du LPF ¹.

La Cour conclut en ces termes :

« Le dispositif de taxation d’office des avoirs détenus sur un compte non déclaré à l’étranger, qui poursuit un but légitime, repose sur un régime de prescription qui n’est pas disproportionné au regard de ce but. » ¹

Ce que l’arrêt change pour les détenteurs de comptes à l’étranger

Pour un résident fiscal français, des avoirs non déclarés à l’étranger peuvent être examinés longtemps après les faits. Dans l’affaire jugée, les avoirs dataient de 2005 à 2007, et l’imposition a été mise en recouvrement en 2016 ¹.

Le contribuable garde une protection. S’il justifie l’origine et les modalités d’acquisition de ses avoirs dans le délai de soixante jours, il échappe à la taxation d’office au taux de 60 % ^{1 3 5}.

Un contentieux suivi depuis plusieurs mois

Cet arrêt clôt une série de décisions. Un juge avait d’abord validé le dispositif de l’article L. 23 C du LPF en attendant l’arbitrage de la Cour de cassation. Un autre avait sursis à statuer pour attendre son éclairage.

Une cour avait par ailleurs sursis à statuer dans l’attente d’une décision de la CJUE sur l’article 755 du CGI. Le débat reste donc ouvert de ce côté. Sur le même sujet, lire notre analyse d’un arrêt de cour d’appel qui juge la taxation d’office des avoirs étrangers conforme au droit de l’Union.

Faire le point sur vos comptes à l’étranger

Si vous détenez, ou avez détenu, des comptes à l’étranger, un ingénieur patrimonial PRIVEOS peut examiner avec vous votre situation déclarative et ses conséquences. Prenez rendez-vous pour un premier échange.

Information à caractère général. Toute mise en œuvre nécessite une analyse personnalisée par un ingénieur patrimonial. Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article rédigé le 17 septembre 2025.