Saisine du supérieur hiérarchique : la demande n’a pas à être motivée

Au cours d’une vérification de comptabilité, la saisine du supérieur hiérarchique du vérificateur n’a pas à être motivée. Le Conseil d’État juge qu’une demande expresse faisant état de difficultés suffit, sans en préciser la nature ³.

Cette précision de jurisprudence est favorable au contribuable. Elle s’inscrit dans la jurisprudence sur les garanties substantielles que lui offre la charte du contribuable vérifié, dont le non-respect entraîne la décharge des impositions correspondantes.

La charte du contribuable vérifié est opposable à l’administration

Le dernier alinéa de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales (LPF) pose la règle ¹. Les dispositions de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, mentionnée au troisième alinéa de l’article L. 47, sont opposables à l’administration.

Cette opposabilité donne à la charte une valeur normative. Le contribuable peut se prévaloir de ses énonciations devant le juge de l’impôt ¹².

Seules les garanties substantielles entraînent la décharge

Toutes les dispositions de la charte n’ont pas la même portée. Seules celles qui constituent des garanties substantielles pour le contribuable peuvent justifier la décharge des impositions ².

Les simples recommandations et les informations à caractère pédagogique n’ont qu’une valeur indicative.

Les voies de recours pendant la vérification de comptabilité

Parmi ces garanties substantielles figurent les voies de recours offertes au contribuable pendant la vérification. Elles sont prévues au § 6 du chapitre Ier de la charte ².

Le contribuable peut s’adresser successivement :

• à l’inspecteur principal ou divisionnaire, supérieur hiérarchique du vérificateur ;
• puis à l’interlocuteur départemental ou régional désigné par le directeur.

Ces recours offrent au contribuable un espace de dialogue contradictoire à un niveau hiérarchique supérieur. Ils peuvent débloquer une situation de désaccord avec le vérificateur.

L’affaire : une demande d’entretien restée sans suite

La SAS CS exerçait une activité de location et d’achat-revente de véhicules. Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2015 au 30 septembre 2016.

À l’issue du contrôle, l’administration lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA), assortis de pénalités.

Pendant le contrôle, par un courrier du 14 juin 2017, la société a demandé un entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur. Le courrier faisait état de « difficultés rencontrées au cours de la vérification de comptabilité ».

Il ne précisait ni la nature de ces difficultés ni leur portée. L’administration n’a pas donné suite, en jugeant la demande insuffisamment motivée.

Le tribunal puis la cour donnent raison à l’administration

Le tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de décharge par un jugement du 13 novembre 2023 ⁵.

La cour administrative d’appel de Paris a confirmé ce jugement par un arrêt du 19 février 2025 ⁴. Elle a écarté le moyen tiré de la privation de la garantie de saisine du supérieur hiérarchique.

Pour la cour, l’administration n’était pas tenue de faire droit à la demande d’entretien formulée dans le courrier du 14 juin 2017 ⁴. La société s’y bornait à faire état de difficultés, « sans indication, même sommaire, sur la nature de ces difficultés ».

Saisine du supérieur hiérarchique : deux lectures opposées

La société s’est pourvue en cassation. Deux thèses s’opposaient devant le Conseil d’État :

• pour l’administration fiscale et les juges du fond, la hiérarchie ne peut intervenir utilement que si le contribuable expose le grief ou le point de blocage ;
• pour la société, la charte n’impose aucune condition de forme ni de motivation particulière, dès lors que la demande intervient avant l’envoi de la proposition de rectification.

Le Conseil d’État : une demande expresse suffit

Le Conseil d’État a donné raison à la société. Il a annulé l’arrêt de la cour administrative d’appel pour erreur de droit ³.

Il rappelle d’abord que la possibilité de s’adresser au supérieur hiérarchique, pour résoudre des difficultés affectant le déroulement du contrôle, est une garantie substantielle pour le contribuable.

Il tranche ensuite la question du formalisme. Le bénéfice de la garantie est subordonné à la seule présentation d’une demande expresse faisant état de l’existence de difficultés.

Aucune autre condition de motivation ne peut être exigée du contribuable à ce stade, notamment l’indication de la nature des difficultés ³. Le considérant de principe est le suivant :

« La possibilité pour un contribuable de s’adresser, dans les conditions édictées par le passage précédemment cité de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, au supérieur hiérarchique du vérificateur puis à l’interlocuteur désigné par le directeur, au cours de la vérification et avant l’envoi de la proposition de rectification, pour ce qui a trait aux difficultés affectant le déroulement des opérations de contrôle, constitue une garantie substantielle ouverte à l’intéressé. Le bénéfice de cette garantie n’est pas subordonné à d’autres conditions de motivation que la présentation par le contribuable d’une demande expresse faisant état de l’existence de difficultés rencontrées en cours de contrôle. » ³

Ce que la décision change pour le contribuable vérifié

Il suffit donc au contribuable de formuler une demande expresse qui mentionne l’existence de difficultés. Aucune motivation détaillée, ni même sommaire, ne lui est imposée.

Il n’a pas à justifier les difficultés qu’il invoque : il lui suffit d’en affirmer l’existence.

En interdisant aux juges du fond d’ajouter une condition de motivation absente de la charte, le Conseil d’État protège le recours hiérarchique. L’administration ne peut plus apprécier elle-même l’opportunité ou le sérieux des difficultés invoquées pour refuser un entretien.

Une demande expresse qui fait état de difficultés rend donc l’entretien de droit. Elle doit être présentée au cours de la vérification, avant l’envoi de la proposition de rectification, et porter sur le déroulement des opérations de contrôle ³.

Un exemple de demande recevable

Le cas suivant est purement illustratif. Une société vérifiée estime que le contrôle se passe mal et n’a pas encore reçu de proposition de rectification.

Elle écrit à l’administration pour demander un entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur, en raison des « difficultés rencontrées au cours de la vérification ». Elle ne décrit pas ces difficultés.

Selon le Conseil d’État, cette demande suffit. L’administration ne peut pas la rejeter au seul motif qu’elle n’expose pas la nature des difficultés ³.

Conserver la preuve de l’envoi et de la réception du courrier reste prudent. Notre article sur la preuve de la réception d’un recours au supérieur hiérarchique montre comment elle peut être apportée.

Saisine du supérieur hiérarchique : les points à retenir

• La charte du contribuable vérifié est opposable à l’administration, en vertu de l’article L. 10 du LPF.
• La saisine du supérieur hiérarchique, puis de l’interlocuteur désigné par le directeur, est une garantie substantielle.
• La demande doit être expresse, faire état de difficultés et intervenir avant la proposition de rectification.
• Le contribuable n’a ni à préciser ni à justifier la nature de ces difficultés.

D’autres garanties encadrent la vérification de comptabilité, comme la restitution des documents comptables originaux avant la fin du contrôle.

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Information à caractère général. Toute mise en œuvre nécessite une analyse personnalisée par un ingénieur patrimonial. Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article mis à jour le 15 mai 2026.