Cotisations sociales étrangères : déductibles du BNC imposable en France

Les cotisations sociales étrangères obligatoires sont déductibles du bénéfice non commercial imposable en France. Le Conseil d’État l’a jugé pour un médecin qui exerçait en France tout en étant affilié au seul régime de sécurité sociale belge ³.

Le juge précise ainsi les règles de déductibilité des charges dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (BNC). Le critère retenu est le caractère obligatoire de la cotisation, quel que soit le pays du régime.

Les charges déductibles en BNC selon l’article 93 du CGI

Selon l’article 93 du CGI, le bénéfice non commercial à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu est normalement un excédent ¹. C’est celui des recettes totales encaissées au cours de l’année d’imposition sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession.

Ces dépenses doivent avoir été effectivement acquittées au cours de cette même année.

Seules les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession peuvent être retranchées des recettes pour déterminer le bénéfice net. Plus généralement, elles doivent avoir le caractère de charges nécessaires à l’acquisition du revenu ¹.

Les dépenses que la doctrine administrative exclut

La doctrine administrative en donne des exemples. Le BOFiP (BOI-BNC-BASE-40-10) écarte les dépenses qui ne se rattachent pas directement à l’exercice de la profession ².

Il en est ainsi notamment des dépenses d’ordre personnel, parmi lesquelles :

• les dépenses afférentes à des biens meubles ou immeubles non affectés à l’exercice de la profession : loyers d’appartements privés, dépenses de maison, salaires des employés de maison privés, entretien d’un véhicule ou d’un immeuble à usage privé ;
• les impôts personnels, comme l’impôt sur le revenu ou la taxe d’habitation ;
• les frais de maladie ;
• les frais de déplacement non justifiés par les besoins de la profession ;
• le salaire d’une employée de maison justifié par le fait que l’épouse du contribuable seconde son mari dans sa profession, même si la rémunération de l’épouse n’est pas admise en totalité en déduction.

Le BOFiP écarte aussi les pertes subies à l’occasion d’actes qui ne relèvent pas normalement de l’exercice de la profession ². C’est le cas de prêts, d’engagements de caution ou de remboursements de capitaux. Cette liste est donnée à titre d’exemple.

La question posée au juge

Le litige portait sur la notion de « dépenses nécessitées par l’exercice de la profession ». Deux lectures étaient possibles :

• une lecture étroite, limitée aux dépenses en lien nécessaire avec l’exercice de l’activité sur le territoire français ;
• une lecture large, qui couvre toute dépense présentant un caractère obligatoire à raison de l’exercice de la profession, quelle que soit sa localisation géographique.

Les faits : un médecin affilié à la sécurité sociale belge

M. A, médecin ophtalmologiste, a exercé une activité de remplaçant en France de 2009 à 2011 ³. Il a déclaré l’intégralité de ses revenus en Belgique, y compris ceux tirés de son activité en France.

Il était affilié au seul régime de sécurité sociale belge. Au titre de ces années, il n’a acquitté aucune cotisation sociale en France et n’y a déclaré aucun revenu d’activité.

Le redressement : BNC reconstitué et majoration de 80 %

L’administration a mené un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle (ESFP) et une vérification de comptabilité. Elle a ensuite reconstitué le BNC du médecin pour ses trois années d’activité en France ³.

Elle l’a assujetti à l’impôt sur le revenu dans cette catégorie, avec application de la majoration de 80 % pour activité occulte.

La déduction refusée par le tribunal puis par la cour

Dans la procédure contentieuse, M. A a demandé à déduire de ses BNC imposables en France les cotisations obligatoires versées au régime de sécurité sociale belge à raison de l’exercice de sa profession ³.

Le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande sur ce point. La cour administrative d’appel de Lyon l’a rejetée également ⁴. Pour la cour, la nécessité de ces cotisations pour l’exercice de la profession sur le territoire français n’était pas établie.

M. A s’est alors pourvu en cassation.

Cotisations sociales étrangères : ce que juge le Conseil d’État

Le Conseil d’État a censuré l’arrêt de la cour administrative d’appel de Lyon pour erreur de droit ³.

Il pose un principe. Les cotisations à un régime de sécurité sociale obligatoire, ou imposées par des règles professionnelles, sont par nature des dépenses nécessitées par l’exercice de la profession.

Ce caractère déductible est acquis même si ces cotisations ont été acquittées à l’étranger par un contribuable dont les revenus sont imposables en France.

Le principe posé par la décision

La décision vise les cotisations à un régime de sécurité sociale obligatoire, ainsi que toute autre cotisation présentant un caractère obligatoire, y compris du fait de règles professionnelles ³.

Ces cotisations doivent être regardées comme des dépenses nécessitées par l’exercice de la profession. Elles sont donc déductibles pour le calcul du BNC à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu.

Une condition s’applique. Les cotisations sociales étrangères ou françaises doivent avoir été acquittées, « même à l’étranger », à raison de l’activité imposable en France dans la catégorie des BNC.

Deux circonstances sans incidence

Le Conseil d’État ajoute deux précisions ³ :

• les charges avaient déjà été déduites du résultat de M. A en Belgique, où il a déclaré tous ses revenus : cette circonstance est sans incidence sur leur déductibilité en France ;
• pour l’application de la convention fiscale franco-belge, une fraction de ces dépenses doit être regardée comme afférente aux revenus imposables en France : les modalités de son calcul sont également indifférentes à la question de la déductibilité elle-même.

En bref : ce qu’il faut retenir pour vos BNC

Les cotisations obligatoires versées à un régime de sécurité sociale étranger sont déductibles du BNC imposable en France. Elles doivent avoir été acquittées à raison de l’activité dont les revenus sont imposables en France ³.

Le critère est le caractère obligatoire de la cotisation. La localisation du régime ne compte pas : les cotisations sociales étrangères suivent la même règle que les cotisations françaises.

La détermination du BNC soulève d’autres questions. Notre article sur les honoraires refacturés par un avocat à sa SELARL traite ainsi des recettes imposables.

Pour le contrôle, voir aussi la restitution des pièces après une vérification de comptabilité et les prélèvements sociaux des non-résidents.

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Information à caractère général. Toute mise en œuvre nécessite une analyse personnalisée par un ingénieur patrimonial. Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article rédigé le 31 mars 2026.