Déchéance du sursis de paiement de l’exit tax : la CAA de Paris la valide

La déchéance du sursis de paiement de l’exit tax, prononcée faute de déclaration, est conforme à la liberté d’établissement. La cour administrative d’appel (CAA) de Paris l’a jugé en donnant raison au ministre ³.

Cette décision concerne un contribuable parti dans un autre État membre de l’Union européenne. Elle rappelle ce que coûte l’oubli des formalités déclaratives annuelles.

Exit tax : ce que prévoit l’article 167 bis du CGI

L’exit tax est codifiée à l’article 167 bis du CGI. Elle trouve son origine dans l’article 48 de la loi de finances rectificative pour 2011 (LFR 2011-I) ^{1 2}. Le texte consolidé est consultable sur Légifrance.

Le transfert du domicile fiscal hors de France, intervenu à compter du 3 mars 2011, entraîne l’imposition immédiate à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux. Sont visées certaines plus-values latentes, c’est-à-dire des gains constatés sur des titres que le contribuable n’a pas vendus.

Le dispositif touche aussi les plus-values en report d’imposition. Il vise enfin les créances issues d’une clause de complément de prix.

Le sursis de paiement et ses évolutions

Un sursis de paiement est accordé de droit, sans prise de garanties, lorsque le contribuable transfère son domicile fiscal dans un État membre de l’UE.

À l’origine, le législateur avait fixé un délai de conservation des titres de quinze ans. Il permettait d’obtenir un dégrèvement ou une restitution de l’impôt acquitté, à des conditions strictes de détention et de déclaration annuelle.

La loi de finances pour 2019 (art. 112) a remanié ce dispositif sur trois points :

• elle a étendu le champ des contribuables pouvant bénéficier d’un sursis de paiement, qui diffère le paiement de la taxe jusqu’à un événement déclencheur, tel que la cession des titres ;
• elle a allégé les obligations déclaratives des contribuables expatriés, en supprimant certaines formalités jugées trop contraignantes ;
• elle a ramené de quinze ans à deux ans le délai de conservation ouvrant droit à un dégrèvement ou à une restitution.

Ce délai passe à cinq ans dans un cas. Il s’agit des contribuables dont les titres, droits sociaux, créances et plus-values en report d’imposition excédaient 2,57 M€ au moment du transfert.

Le dégrèvement de 2024

L’article 11 de la loi de finances pour 2024 a poursuivi cette évolution. Il accorde aux contribuables partis entre le 3 mars 2011 et le 31 décembre 2013 un dégrèvement des prélèvements sociaux au titre du sursis d’imposition dont ils bénéficient.

Leur situation est ainsi alignée sur celle des expatriés plus récents. Sur les prélèvements sociaux dus par ceux qui vivent à l’étranger, voyez notre article sur les prélèvements sociaux des non-résidents.

Obligations déclaratives et déchéance du sursis de paiement

L’article 167 bis-IX, dans sa version applicable à l’époque des faits, organise un régime déclaratif contraignant. Il s’adresse aux bénéficiaires du sursis de paiement automatique, accordé en cas de transfert vers un État membre de l’UE.

Le contribuable a deux obligations :

• l’année suivant celle du transfert, déclarer les plus-values imposables sur la déclaration de revenus prévue à l’article 170 ;
• chaque année, indiquer le montant cumulé des impôts en sursis de paiement sur un formulaire annexe.

Le texte prévoit que l’absence de cette déclaration et du formulaire entraîne l’exigibilité immédiate de l’impôt en sursis. Cette sanction est la déchéance du sursis.

L’article 91 quaterdecies de l’annexe II au CGI, aujourd’hui abrogé, apporte une précision. L’exigibilité n’est rétablie que si le contribuable n’a pas satisfait à ses obligations déclaratives dans les trente jours suivant une mise en demeure.

Le litige : un départ au Luxembourg en 2014

Un contribuable a transféré son domicile fiscal au Luxembourg en 2014. À la suite d’un contrôle, l’administration a constaté qu’il n’avait pas déposé les déclarations requises.

Elle a prononcé la déchéance du sursis de paiement. L’impôt sur la plus-value latente est ainsi devenu immédiatement exigible.

Le contribuable a saisi le tribunal administratif de Montreuil. Le 8 février 2024, le tribunal lui a accordé le bénéfice du sursis de paiement, jugeant le dispositif de sanction contraire au droit de l’Union. Il a toutefois rejeté le surplus de sa demande de décharge.

Le ministre a fait appel pour rétablir l’exigibilité immédiate. Le contribuable a formé un appel incident pour contester le principe même de l’imposition, en invoquant la prépondérance immobilière de sa société.

L’arrêt de la CAA de Paris

La CAA de Paris a fait droit à l’appel du ministre.

Liberté d’établissement : la déchéance du sursis de paiement jugée proportionnée

Le tribunal avait estimé que la déchéance du sursis constituait une entrave disproportionnée. La cour a adopté la position inverse.

Elle s’appuie sur la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE). La restriction à la liberté d’établissement inhérente à l’exit tax est justifiée par une raison impérieuse d’intérêt général : la répartition équilibrée du pouvoir d’imposition entre les États membres.

La cour juge ensuite la sanction proportionnée. L’exigibilité immédiate de l’impôt en cas de défaillance déclarative ne va pas au-delà de ce qui est nécessaire pour préserver le pouvoir d’imposition de la France.

Une procédure de régularisation préalable

Elle souligne l’existence d’une procédure de régularisation. L’exigibilité n’est rétablie que si le contribuable ne satisfait pas à ses obligations dans les trente jours suivant une mise en demeure.

Pour la cour, le ministre était donc fondé à rétablir l’exigibilité de l’impôt.

L’imposition elle-même est conforme

Elle juge aussi conformes à la liberté d’établissement l’imposition des plus-values latentes elle-même et la déchéance du sursis pour défaut déclaratif, après mise en demeure. Ces mesures protègent le pouvoir d’imposition de la France sans le dépasser.

Les juridictions nationales se heurtent régulièrement à cette jurisprudence européenne. Un autre dossier en donne un exemple : un refus de dégrèvement d’office jugé contestable face à la jurisprudence de la CJUE.

Réforme de 2019 et déchéance du sursis de paiement

La réforme de 2019 conforte cette lecture. Si la déchéance était proportionnée sous un régime déclaratif plus contraignant, elle l’est à plus forte raison dans un cadre allégé.

La jurisprudence reste donc transposable sur ce point. Il s’agit toutefois d’une analyse, la cour ayant jugé le régime applicable à l’époque des faits.

Ce qu’il faut en retenir

Un contribuable qui bénéficie du sursis de paiement doit déclarer chaque année le montant cumulé des impôts en sursis. Une omission peut conduire à la déchéance du sursis.

Après une mise en demeure, il reste trente jours pour régulariser. Passé ce délai, l’impôt devient exigible.

Pour aller plus loin

Le sursis de paiement fait par ailleurs l’objet d’autres litiges : voyez un cas où un gage sans dépossession sur un véhicule n’a pas suffi.

Votre situation

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Mise à jour. L’article 91 quaterdecies de l’annexe II au CGI, cité plus haut, est aujourd’hui abrogé. Avant toute application, vérifiez la version en vigueur de l’article 167 bis du CGI.

Information à caractère général. Toute mise en œuvre nécessite une analyse personnalisée par un ingénieur patrimonial.

Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution.

Article rédigé le 6 février 2026.