Immobilisations à usage mixte : le prorata d’heures de R&D ne suffit pas pour le CIR

Les immobilisations à usage mixte ne comptent dans le crédit d’impôt recherche (CIR) qu’à proportion de leur affectation réelle à la recherche. Un prorata calqué sur les heures de travail des chercheurs ne suffit pas à la prouver.

Une cour administrative d’appel l’a jugé dans l’affaire d’une SASU spécialisée en radio-télécommunications. Cet article reprend le texte, la doctrine administrative et la décision.

Immobilisations à usage mixte : ce que prévoit le CGI

L’article 244 quater B du CGI ¹ énumère de façon limitative les dépenses éligibles au CIR. Il retient les dotations aux amortissements des immobilisations « créées ou acquises à l’état neuf ». Elles doivent être « affectées directement à la réalisation d’opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation de prototypes ou d’installations pilotes ».

Sont donc exclues de l’assiette les immobilisations dont le lien avec la recherche n’est qu’indirect, ou dont l’affectation n’est que partiellement justifiée. L’entreprise garde une possibilité : établir avec une précision suffisante la quote-part consacrée à la recherche éligible.

Une immobilisation à usage mixte sert à la fois à des activités de recherche éligibles et à des activités qui ne le sont pas. La méthode de calcul du prorata d’affectation pose régulièrement difficulté aux entreprises.

Le BOFiP : un prorata fondé sur le temps d’utilisation du bien

Pour les immobilisations à usage mixte, le BOFiP ² (BOI-BIC-RICI-10-10-20-10, n° 40) retient le temps effectif d’utilisation. En cas d’utilisation pour des opérations de recherche et de fabrication, les amortissements sont pris en compte au prorata du temps effectif d’utilisation du bien pour la recherche.

Une condition s’y ajoute : l’entreprise doit pouvoir déterminer avec précision ce temps d’utilisation à des fins de recherche.

Le BOFiP (n° 50) donne deux exemples avec une machine amortissable en cinq ans :

Les faits : un prorata calé sur les heures de R&D

La SASU K conçoit des équipements de radio-télécommunications. Le 21 décembre 2020, elle a demandé la restitution d’un CIR de 25 107 € au titre de son exercice clos en 2016.

Ce montant correspondait à la fraction des dotations aux amortissements d’immobilisations à usage mixte que l’administration fiscale avait exclue de la base du CIR. Certains équipements servaient à la fois aux projets de recherche éligibles et au support client, notamment pour tester les résultats de ces projets.

Pour calculer la part éligible, la société appliquait un prorata unique. Il rapportait les heures de travail du personnel consacrées aux projets de recherche éligibles au total des heures du personnel affecté à la section R&D.

Elle postulait ainsi que l’utilisation des machines était strictement proportionnelle au temps de présence des chercheurs sur les projets.

Le rejet de la demande et l’appel

L’administration a rejeté la demande. La société a saisi le tribunal administratif de Versailles, qui a rejeté sa requête par un jugement du 18 avril 2023. Elle a ensuite fait appel.

Prorata d’heures de R&D : la réponse de la cour

La cour devait trancher une question pour les biens à usage mixte. Le prorata des amortissements éligibles au CIR peut-il reposer sur le temps de travail des chercheurs affectés aux projets ? La cour a répondu négativement.

Elle rappelle que les dotations ne sont éligibles que pour des immobilisations « affectées directement à la réalisation d’opérations de recherche ». Or la société appliquait un taux d’affectation égal au rapport entre les heures de travail de R&D et les heures de travail totales.

Sur le fond, la cour a constaté :

Il ne résulte pas de l’instruction que la durée d’affectation des immobilisations faisant l’objet d’un tel usage mixte aux projets éligibles au crédit d’impôt recherche serait en corrélation avec les heures de travail dévolues aux projets de recherche par les chercheurs.

Dans ces conditions, le prorata retenu par la société ne peut être regardé comme attestant d’une affectation directe des immobilisations dont il s’agit aux opérations de recherche et ce, que ce prorata soit calculé globalement ou par projet de recherche éligible au crédit d’impôt recherche, alors même que les immobilisations utilisées dans le réseau de télécommunications développé par la société fonctionnent de manière simultanée et interconnectée.

Autrement dit, la société n’a pas établi que le temps passé par les chercheurs reflète le temps pendant lequel les immobilisations servent à ces projets.

Des équipements qui fonctionnent sans les chercheurs

L’activité de la société permet de comprendre ce constat. Des équipements de radio-télécommunications peuvent fonctionner de manière autonome : tests automatisés, simulations en continu, opérations de support client.

Ils tournent indépendamment de la présence physique des chercheurs ou de leur intervention active.

La cour écarte aussi l’argument tiré du fonctionnement simultané et interconnecté des équipements au sein du réseau. Cette caractéristique technique ne suffit pas, selon elle, à établir la corrélation recherchée.

Immobilisations à usage mixte : tracer l’usage réel des équipements

Les entreprises qui déclarent des amortissements d’immobilisations mixtes dans leur CIR doivent pouvoir déterminer avec précision le temps d’utilisation de leurs équipements pour la recherche, comme l’exige le BOFiP ². Elles ont donc intérêt à mettre en place des outils de traçabilité de l’usage effectif :

• les logs techniques ;
• les compteurs horaires ;
• les relevés d’affectation.

Un prorata dérivé du temps de travail des chercheurs ne suffit pas à lui seul. Le risque est le plus net quand les équipements peuvent fonctionner de manière autonome.

Pour aller plus loin sur le CIR

Les heures déclarées sont aussi examinées lors d’un contrôle : lisez notre article sur les justificatifs du CIR, où tableaux d’heures maison et clé salariale ne suffisent pas. Le critère d’affectation directe se retrouve dans notre analyse des amortissements de prototypes éligibles au CIR.

Les dépenses de prototypage obéissent à la même logique : voyez notre article sur les dépenses de prototypage sans CIR faute d’immobilisation amortie.

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Information à caractère général. Toute mise en œuvre nécessite une analyse personnalisée par un ingénieur patrimonial. Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article mis à jour le 9 février 2026.