Article L. 48 du LPF : en groupe intégré, son omission ne décharge pas la filiale vérifiée

L’article L. 48 du LPF oblige l’administration à chiffrer l’impôt dans la proposition de rectification. Pour la filiale d’un groupe intégré, son omission n’entraîne pas la décharge, juge le Conseil d’État ¹.

La filiale vérifiée devait recevoir le montant des droits et pénalités qu’elle aurait payés hors du groupe. Ne pas le lui indiquer ne la prive, selon le juge de l’impôt, d’aucune garantie substantielle.

Le Conseil d’État, statuant en chambres réunies, casse donc l’arrêt de la cour administrative d’appel de Paris qui avait déchargé la société mère. Il renvoie l’affaire devant cette même cour ¹.

Intégration fiscale : la mère paie, chaque filiale déclare

Le régime de l’intégration fiscale est prévu à l’article 223 A du CGI ³. Une société mère peut se constituer seule redevable de l’impôt sur les sociétés (IS) dû sur l’ensemble des résultats du groupe.

Ce groupe réunit la société mère et ses filiales détenues à 95 % au moins ³.

Le mécanisme dissocie deux opérations :

• la détermination du résultat, qui se fait au niveau de chaque société membre ;
• le paiement de l’impôt, qui incombe à la société tête de groupe.

Chaque société du groupe reste tenue de déclarer son résultat individuel. Ce résultat peut faire l’objet d’une vérification de comptabilité dans les conditions de droit commun.

Les garanties de la proposition de rectification en groupe intégré

Cette situation crée une dualité procédurale. Le législateur l’a organisée par plusieurs dispositions du livre des procédures fiscales (LPF).

Les obligations envers la filiale vérifiée

L’article L. 57 du LPF impose que la proposition de rectification soit adressée à la société vérifiée ⁴. Elle doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations.

L’article L. 48 du LPF exige que l’administration indique dans cette proposition le montant des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications envisagées ². Elle le fait avant que le contribuable ne présente ses observations ou n’accepte les rehaussements.

Pour les sociétés membres d’un groupe intégré, le second alinéa de l’article L. 48 du LPF précise le contenu de cette information. Elle porte sur les montants dont la société serait redevable « en l’absence d’appartenance à un groupe » ².

L’information de la société mère intégrante

L’article R. 256-1 du LPF prévoit en outre un document récapitulatif adressé à la société mère avant l’avis de mise en recouvrement ⁵.

Ce document l’informe du montant global des droits et pénalités dont elle est effectivement redevable ⁵.

Crédit d’impôt recherche : le rappel pèse sur la société mère

Le crédit d’impôt recherche (CIR) est prévu à l’article 244 quater B du CGI ⁶. Dans un groupe intégré, il naît des dépenses de recherche de la filiale qui en bénéficie.

Son incidence sur l’impôt effectivement dû se détermine en revanche au niveau du résultat d’ensemble du groupe.

La remise en cause du CIR d’une filiale entraîne donc un supplément d’impôt à la charge de la société mère intégrante.

D’où la question de fond : quelles garanties de procédure bénéficient à la filiale vérifiée, et lesquelles à la société mère ?

Les faits : 245 825 € de CIR repris à une filiale

La société O est membre d’un groupe fiscalement intégré dont la société K est la société mère. Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité.

Par une proposition de rectification du 10 octobre 2016, l’administration a remis en cause l’éligibilité au CIR de certaines dépenses. Elles avaient été exposées au cours des années 2010, 2011, 2012 et 2014.

En conséquence, la société K, en sa qualité de société intégrante, a été assujettie à des cotisations supplémentaires d’IS. Elles portaient sur l’exercice clos en 2012, à raison des rappels de CIR.

Une proposition sans impôt chiffré pour 2012

La proposition notifiée à la société O mentionnait la reprise du CIR, pour un montant total de 245 825 €. Ce montant figurait parmi les conséquences financières des rectifications de son résultat de l’exercice 2012.

Elle n’indiquait en revanche aucune variation d’IS au titre de cet exercice par rapport à l’impôt établi avant le contrôle.

Du tribunal administratif à la cour administrative d’appel

La société K a demandé au tribunal administratif de Paris la décharge des suppléments d’IS. Par un jugement du 10 mai 2022, le tribunal a rejeté sa demande.

La cour administrative d’appel de Paris lui a ensuite accordé la décharge pour l’exercice 2012. Selon elle, la proposition adressée à la filiale ne mentionnait pas le montant des droits que celle-ci aurait dû acquitter hors du groupe.

Pour les juges d’appel, cette omission méconnaissait l’article L. 48 du LPF et privait la société contribuable d’une garantie.

Le ministre de l’économie s’est pourvu en cassation contre les articles 2 et 3 de cet arrêt.

La question posée au Conseil d’État

Le Conseil d’État devait qualifier l’obligation d’information du second alinéa de l’article L. 48 du LPF. Elle impose d’indiquer à la filiale intégrée les droits et pénalités théoriques « en l’absence d’appartenance à un groupe » ².

Deux lectures s’opposaient :

• une garantie substantielle, dont la méconnaissance entraîne l’irrégularité de la procédure et la décharge ;
• une simple formalité d’information, sans incidence sur les droits de la défense.

Le Conseil d’État, en chambres réunies, a cassé l’arrêt pour erreur de droit et renvoyé l’affaire à la cour administrative d’appel de Paris ¹.

Article L. 48 du LPF : une garantie substantielle en principe

L’article L. 48 du LPF impose d’indiquer, dans la proposition de rectification, le montant des droits et pénalités résultant des rehaussements envisagés ². Pour le contribuable vérifié, c’est une garantie substantielle.

Cette information remplit trois fonctions :

• elle lui permet de mesurer la portée financière du redressement ;
• elle éclaire sa décision de formuler, ou non, des observations ;
• elle assure l’effectivité du débat contradictoire.

Pour une société qui n’appartient pas à un groupe fiscalement intégré, la méconnaissance de cette obligation peut entraîner la décharge des impositions, dès lors qu’elle la prive d’une garantie.

L’exception propre aux groupes fiscalement intégrés

La solution change lorsque la société vérifiée est membre d’un groupe fiscalement intégré. Le Conseil d’État rappelle la mécanique de l’intégration fiscale ¹ :

• la société mère intégrante est seule redevable de l’impôt sur le résultat d’ensemble ;
• les filiales ne supportent pas directement la charge de l’impôt correspondant à leur résultat individuel.

Dans ce contexte, la proposition adressée à la filiale peut omettre le montant des droits et pénalités qu’elle aurait supportés hors du groupe. Pour la Haute juridiction, cette absence de mention :

• ne prive la filiale d’aucune garantie ;
• n’altère pas sa capacité à discuter le bien-fondé des rectifications, c’est-à-dire leur assiette ;
• ne porte pas atteinte à l’effectivité du débat contradictoire.

Informer la filiale d’un impôt qu’elle n’a, en toute hypothèse, pas à acquitter personnellement ne conditionne pas l’exercice de ses droits de défense.

Une irrégularité sans décharge

Le Conseil d’État juge que l’absence de mention du montant dont la filiale serait redevable hors du groupe « ne la prive d’aucune garantie » ¹.

Cette irrégularité n’est donc « pas de nature à entraîner la décharge des impositions mises à la charge de la société mère intégrante » ¹.

En prononçant la décharge pour ce motif, la cour administrative d’appel a commis une erreur de droit. Son arrêt est annulé.

Ce qu’il faut retenir sur l’article L. 48 du LPF

L’obligation d’indiquer les conséquences financières des rectifications ne constitue pas une garantie pour une société membre d’un groupe fiscalement intégré. Elle vise ici l’information prévue au second alinéa de l’article L. 48 du LPF ².

La filiale vérifiée n’est pas personnellement redevable de l’IS, en vertu de l’article 223 A du CGI ³. L’absence ou l’insuffisance de cette information dans la proposition qui lui est adressée ne la prive donc d’aucune garantie.

Groupe intégré sous contrôle : les points d’attention

Pour une société membre d’un groupe intégré, la discussion utile porte sur le bien-fondé des rectifications, c’est-à-dire leur assiette. L’absence du montant théorique d’impôt dans la proposition ne suffira pas, à elle seule, à faire tomber l’imposition.

Les autres garanties de la procédure restent ouvertes, comme la motivation de la proposition exigée par l’article L. 57 du LPF ⁴. Sur les délais propres aux groupes, lisez notre article sur le délai spécial de réclamation en intégration fiscale.

Le contrôle d’une filiale peut aussi peser sur la société mère d’autres façons. Voyez notre analyse sur le contrôle fiscal d’une filiale et la déclaration de la société mère, et celle sur les justificatifs du crédit d’impôt recherche.

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Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article du 26 février 2026.