Carry-back et changement d’activité : l’identité de l’entreprise doit rester la même

Carry-back et changement d’activité : le Conseil d’État rappelle que le report en arrière d’un déficit suppose la même entreprise d’un exercice à l’autre ¹. Un changement d’activité réelle rompt cette identité, même si la personnalité morale de la société demeure.

Carry-back et changement d’activité : ce que juge le Conseil d’État

Le juge de l’impôt rappelle les conditions d’application du dispositif du carry-back. Il confirme que l’option pour le report en arrière des déficits exige une stricte identité entre l’entreprise qui a dégagé le bénéfice antérieur et celle qui constate le déficit ¹.

Cette identité se trouve rompue par un changement d’activité réelle. La conservation de la personnalité morale n’y change rien.

Le carry-back de l’article 220 quinquies du CGI

L’article 220 quinquies du code général des impôts (CGI) déroge au régime du report déficitaire de droit commun ². Il permet aux entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés d’opter pour le report en arrière du déficit constaté à la clôture d’un exercice.

Le déficit s’impute sur le bénéfice de l’exercice précédent, dans la limite d’un plafond de 1 000 000 €.

Créance sur le Trésor et report en avant

Cette imputation fait naître une créance sur le Trésor. Elle correspond à l’excédent d’impôt sur les sociétés antérieurement versé.

À défaut d’option, les déficits existant à la clôture de l’exercice ne peuvent faire l’objet que d’un report en avant, sur des bénéfices ultérieurs.

L’option se matérialise par une mention : l’entreprise demande l’application du report en arrière dès le dépôt de la déclaration de résultats.

Ce que précise la doctrine du BOFiP

Selon le BOFiP, l’option ne peut pas être exercée au titre de l’exercice au cours duquel l’entreprise cesse totalement son activité ou cède la totalité de ses éléments d’actif ³.

Cette interdiction ne s’applique pas à l’entreprise cessionnaire.

Les faits : une société qui change d’activité fin 2012

La société, appelée ici société I, a été constituée en 2002 sous la dénomination FMP BAT. Son activité était le négoce de matériaux de construction.

Elle a cédé son fonds de commerce le 29 novembre 2012. Par une assemblée générale du 14 décembre 2012, elle a modifié sa dénomination et son objet social pour se consacrer au conseil et au diagnostic immobilier.

L’année 2012 s’est soldée par un bénéfice, au plan comptable comme au plan fiscal. L’exercice suivant, clos le 31 décembre 2013, a fait apparaître un déficit de 311 458 €.

La société a alors opté pour le report en arrière de ce déficit sur le bénéfice de l’exercice 2012. Elle a ensuite sollicité le remboursement de la créance d’impôt correspondante, soit 96 831 €.

Le contentieux jusqu’en cassation

L’administration fiscale a rejeté cette demande. Selon elle, le changement d’activité intervenu fin 2012 faisait obstacle à l’imputation.

La société a vu sa demande rejetée deux fois : par le tribunal administratif de Montpellier en 2022, puis par la cour administrative d’appel (CAA) de Toulouse en 2024. Elle s’est alors pourvue en cassation.

Le débat : deux articles du CGI à lire ensemble

Le problème tient à la lecture combinée de deux textes :

• l’article 220 quinquies du CGI, qui organise le régime du report en arrière : son paragraphe II interdit expressément l’exercice de l’option « au titre d’un exercice au cours duquel intervient une cession ou une cessation totale d’entreprise » ² ;
• l’article 221-5 du CGI, qui assimile le changement de l’objet social ou de l’activité réelle d’une société à une cessation d’entreprise.

La thèse de la société

La société exerce l’option au titre de l’exercice déficitaire, 2013. Or le changement d’activité a eu lieu lors de l’exercice précédent, 2012.

Elle considère donc que les conditions d’exclusion n’étaient pas réunies au moment de la constatation du déficit. Elle défend la continuité de la personne morale, nonobstant l’évolution de son activité.

La thèse de l’administration

L’administration, suivie par les juges du fond, estime que le changement d’activité emporte cessation d’entreprise. La société de 2012, en négoce, et celle de 2013, en conseil, ne sont donc pas fiscalement la même entité.

La compensation des résultats entre ces deux entités est alors impossible.

La réponse du Conseil d’État : une même entreprise sur les deux exercices

Le Conseil d’État rejette le pourvoi ¹. La Haute Assemblée juge, au vu de la combinaison des textes précités, que l’option est ouverte à une condition.

La société doit pouvoir être regardée comme la même entreprise sur les deux exercices. Celle de l’exercice déficitaire doit être celle qui a réalisé un bénéfice lors de l’exercice précédent et qui a été imposée à ce titre.

Elle en tire la conséquence suivante :

« Une telle option n’est pas ouverte lorsque la société a, au cours de l’un des deux exercices en cause, modifié son activité réelle de telle sorte qu’elle n’est plus, en réalité, la même entreprise. »

Pour le juge administratif, l’option est donc fermée dès lors que la société a modifié son activité réelle au cours de l’un des deux exercices en cause.

Une chaîne de continuité rompue

Peu importe que le changement d’activité soit intervenu lors de l’exercice bénéficiaire (N-1) ou lors de l’exercice déficitaire (N).

Dès que la chaîne de continuité de l’activité réelle est rompue entre le bénéfice imputé et le déficit reporté, le mécanisme du carry-back est neutralisé.

L’entreprise qui a réalisé les profits en 2012 n’est plus, en réalité, la même que celle qui a subi les pertes en 2013.

Carry-back et changement d’activité : les points à vérifier avant d’opter

En matière de carry-back et changement d’activité, la décision invite à contrôler plusieurs éléments avant d’exercer l’option :

• l’activité réelle de l’entreprise pendant l’exercice déficitaire et pendant l’exercice bénéficiaire sur lequel le déficit serait imputé ;
• la date d’un éventuel changement d’objet social ou d’activité, qui compte dès lors qu’il intervient pendant l’un des deux exercices ;
• l’effet d’une cessation d’entreprise, au sens de l’article 221-5 du CGI, sur la possibilité d’opter.

Une personnalité morale inchangée ne suffit pas à établir la continuité de l’entreprise.

Pour aller plus loin

Sur les déficits et leur imputation, lisez aussi notre article sur le report en arrière des déficits et les intérêts de retard.

Voir aussi l’imputation des déficits d’un groupe ayant cessé et le trop-versé d’impôt sur les sociétés.

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Information à caractère général. Toute mise en œuvre nécessite une analyse personnalisée par un ingénieur patrimonial.

Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article mis à jour le 29 décembre 2025.