Contentieux du recouvrement : un trop-versé d’IS ne se réclame pas dans l’instance d’assiette

Le contentieux du recouvrement a ses propres règles, et le juge de l’impôt les fait respecter. Une société qui réclamait un trop-versé d’impôt sur les sociétés dans son instance en décharge a vu cette demande déclarée irrecevable ¹.

La cour administrative d’appel de Bordeaux juge que la demande de constatation d’une créance sur le Trésor, pour un impôt spontanément acquitté, relève du recouvrement. Elle doit être engagée par une procédure distincte ¹.

Contentieux d’assiette et contentieux du recouvrement : deux voies distinctes

Le droit fiscal français repose sur une dualité de la contestation. Chaque voie a son objet, ses règles de procédure et ses délais.

Le contentieux d’assiette : contester l’impôt lui-même

Le contentieux d’assiette porte sur l’existence même de la dette fiscale, sur son fait générateur et sur son calcul : détermination du bénéfice imposable, application des taux.

Il est ouvert au contribuable qui estime avoir été imposé à tort, ou pour un montant excessif au regard des règles légales.

Il obéit aux articles L. 190 et suivants du livre des procédures fiscales (LPF) ² :

• une réclamation préalable adressée à l’administration ;
• en cas de rejet, la saisine du juge administratif.

Le contentieux du recouvrement : contester le paiement

À l’inverse, le contentieux du recouvrement concerne l’exigibilité de la créance, les actes de poursuite ou, comme dans cette affaire, le paiement spontané et ses conséquences.

Il est ouvert au contribuable qui conteste sa dette résiduelle compte tenu des paiements déjà effectués. C’est le cas de celui qui estime avoir versé spontanément plus qu’il ne devait.

Il obéit aux articles L. 281 et suivants du LPF ³. Il recouvre notamment :

• l’opposition à poursuites ;
• l’opposition à contrainte ;
• la demande en restitution de l’indu, c’est-à-dire d’une somme payée sans être due.

Deux contentieux qui ne se joignent pas

La jurisprudence administrative pose de longue date un principe : les deux contentieux ne peuvent pas être joints dans une même instance.

Chacun obéit à ses propres règles de compétence, de procédure et de prescription. Chaque contestation demande donc un cadre de procédure adapté à son objet.

Trop-versé d’impôt sur les sociétés : assiette ou recouvrement ?

L’impôt sur les sociétés se paie spontanément, selon le mécanisme prévu à l’article 1668 du code général des impôts (CGI) ⁴. Ce mécanisme de paiement peut faire naître des trop-versés.

La frontière entre les deux contentieux suit l’objet de la demande :

• si le contribuable conteste le bénéfice imposable lui-même, sa demande relève de l’assiette ;
• s’il invoque seulement un trop-versé lié à la mécanique du paiement, elle relève du recouvrement.

Les faits : la société T1G conteste un rehaussement

La société T1G exerçait une activité de commerce de mobilier d’intérieur, sous l’enseigne S. L’administration a mené une vérification de comptabilité sur les exercices 2015 et 2016 ¹.

Au titre de 2016, le vérificateur a relevé des factures clients non comptabilisées, pour 170 463 € ¹.

Dans ses observations, la société a fait valoir un décalage en sens inverse. Des recettes de 105 975 € avaient été comptabilisées à tort en 2016, alors qu’elles relevaient de 2017 ¹.

Une rectification symétrique sur 2016 et 2017

L’administration en a pris acte. Elle a procédé à une rectification symétrique : elle a déduit cette somme du résultat de 2016 et rehaussé corrélativement celui de 2017 ¹.

Le rehaussement de 2017 a été retenu pour 105 370 €, soit 35 123 € d’impôt sur les sociétés supplémentaire ¹. Les éléments publiés de l’affaire n’expliquent pas l’écart de 605 € avec la somme déduite de 2016.

Une décharge et une créance réunies dans la même requête

La société contestait ce rehaussement de 2017. Elle soutenait avoir elle-même intégré cette somme dans une déclaration rectificative déposée le 28 février 2019, ce qui aurait conduit à une double imposition ¹.

À sa demande de décharge, elle a ajouté une seconde demande. Elle voulait faire constater une créance de 22 945 € sur le Trésor, au titre d’un trop-versé d’impôt sur les sociétés sur l’exercice 2017 ¹.

Selon elle, ce trop-versé venait d’une discordance. Les paiements spontanés avaient été faits sur la base de la déclaration initiale, et non sur le résultat issu de la déclaration rectificative ¹.

Le tribunal administratif de Limoges a rejeté ses prétentions. La société a alors porté deux demandes distinctes devant la cour administrative d’appel de Bordeaux ¹ :

• la décharge des suppléments d’impôt sur les sociétés, qui relève de l’assiette ;
• la constatation d’une créance à son profit, qui relève du recouvrement et de la restitution.

La décision : une créance sur le Trésor irrecevable dans l’instance d’assiette

La cour administrative d’appel de Bordeaux a censuré la stratégie de la société T1G. Elle s’est fondée sur la nature de la demande de restitution ¹.

Elle rappelle un principe. La restitution d’un impôt dont la société s’est « spontanément acquittée après sa liquidation par ses soins » ne concerne ni la détermination de l’assiette ni son calcul ¹.

Une telle contestation relève, par définition, du contentieux du recouvrement. Elle ne pouvait donc pas être jointe à une instance portant sur l’assiette d’un supplément d’impôt issu d’un contrôle fiscal ¹.

Une demande vouée à l’échec dans cette instance

La demande de constatation de la créance de 22 945 € était irrecevable dans l’instance d’assiette ¹.

En réunissant les deux demandes dans une même requête, sans respecter le formalisme propre aux réclamations en restitution, la société se condamnait à cet échec.

Un excédent d’impôt né d’une rectification spontanée, comme une déclaration rectificative, doit faire l’objet d’une procédure autonome.

Contentieux du recouvrement : la procédure que la société devait suivre

Pour obtenir le remboursement demandé, la société T1G aurait dû engager une procédure distincte de contentieux du recouvrement, avec ses règles propres ¹.

L’irrecevabilité prononcée dans l’instance d’assiette ne ferme pas définitivement la voie de la contestation. Elle impose une saisine séparée, à condition que les délais ne soient pas expirés.

Les réflexes à retenir pour une entreprise

Avant de saisir l’administration ou le juge, l’entreprise a intérêt à qualifier chacune de ses demandes :

• un désaccord sur le bénéfice imposable, le taux ou le calcul de l’impôt relève du contentieux d’assiette ;
• un désaccord sur ce qui reste dû après les paiements, ou sur un trop-versé, relève du contentieux du recouvrement ;
• deux demandes de nature différente appellent deux procédures, chacune avec ses délais.

Les délais et la forme des réclamations alimentent un contentieux abondant. Lisez aussi nos articles sur la réclamation tardive après une décision de non-admission et sur le recours hiérarchique avant la mise en recouvrement.

Un autre article montre les limites de la réclamation pour régulariser une option d’intégration fiscale.

Sur la suite d’un jugement de rejet, voyez enfin notre article sur le sursis à exécution en matière de décharge fiscale.

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Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article du 29 avril 2026.