Recours hiérarchique : pas de mise en recouvrement avant son issue

Après un contrôle sur pièces, le contribuable peut exercer un recours hiérarchique. Tant que ce recours n’a pas abouti, l’administration ne peut pas mettre l’impôt en recouvrement, juge le Conseil d’État ¹.

La décision précise le régime de cette garantie, ouverte par l’article L. 54 C du livre des procédures fiscales (LPF) ². Elle a été créée par la loi ESSOC du 10 août 2018 ³.

Le recours hiérarchique de l’article L. 54 C du LPF

Le recours hiérarchique de l’article L. 54 C est ouvert au contribuable rectifié après un contrôle sur pièces ². Il lui permet de porter son désaccord devant le supérieur du vérificateur.

Le recours prend la forme d’un entretien avec ce supérieur. Le contribuable y présente ses arguments à un interlocuteur qui n’a pas mené le contrôle.

La loi ESSOC, dite « pour un État au service d’une société de confiance », a créé cette garantie le 10 août 2018 ³. Elle l’a ouverte aux contribuables dont le dossier est examiné à partir des pièces détenues par l’administration.

Ce qu’est un contrôle sur pièces

Le contrôle sur pièces se déroule dans les bureaux de l’administration. Le vérificateur examine les déclarations et les documents dont il dispose, sans se rendre chez le contribuable.

Il peut aboutir à une rectification, c’est-à-dire à un rappel d’impôt. C’est à ce stade que s’ouvre le recours hiérarchique.

L’affaire : un rappel d’impôt et des pénalités de 80 %

Un couple avait fait l’objet d’un contrôle sur pièces portant sur l’année 2016 ¹. À son issue, l’administration lui avait réclamé des rappels d’impôt sur le revenu et de contributions sociales ¹.

Ces rappels étaient assortis de pénalités de 80 % ¹. Elles s’ajoutaient aux rappels eux-mêmes.

Les époux avaient exercé le recours hiérarchique de l’article L. 54 C du LPF ¹. Ils avaient ainsi demandé à être entendus par le supérieur du vérificateur.

L’entretien avec ce supérieur n’avait pourtant eu lieu qu’après la mise en recouvrement ¹. L’impôt était déjà exigible quand le couple a pu présenter ses arguments.

Ce qu’est la mise en recouvrement

La mise en recouvrement est l’acte par lequel l’administration rend l’impôt exigible. À partir de ce moment, le contribuable doit payer, sauf à contester par une réclamation.

Recouvrer l’impôt avant l’entretien revenait à trancher le désaccord avant que le recours ait pu jouer.

Mise en recouvrement : ce que juge le Conseil d’État

Le Conseil d’État suit les conclusions de son rapporteur public, Romain Victor ^{1 4}. Le rapporteur public est le magistrat qui propose, en toute indépendance, une solution à la formation de jugement.

Selon la décision, un recours hiérarchique régulièrement formé dans le délai de deux mois produit deux effets ¹ :

• il suspend le cours du délai de recours contentieux ;
• il fait obstacle à toute mise en recouvrement avant son issue.

Tant que le recours hiérarchique n’a pas abouti, l’impôt ne peut pas être mis en recouvrement.

Pourquoi cette précision compte

Le recours hiérarchique n’a d’intérêt que s’il intervient avant que l’impôt soit exigible. Un entretien tenu après la mise en recouvrement ne permet plus au supérieur de revoir le dossier en amont.

La décision donne à la garantie un effet concret. Le contribuable qui a formé son recours à temps peut attendre son issue avant que l’administration recouvre l’impôt.

Le délai de recours contentieux, lui, ne court pas tant que le recours hiérarchique est en cours ¹. Le contribuable ne perd donc pas de temps pour saisir ensuite le juge.

Un exemple pour fixer les idées

Prenons un cas purement illustratif. Un contribuable reçoit, après un contrôle sur pièces, un rappel d’impôt sur le revenu assorti de pénalités.

Il forme un recours hiérarchique dans le délai de deux mois et demande un entretien avec le supérieur du vérificateur. Avant que cet entretien ait lieu, l’administration met l’impôt en recouvrement.

Selon le raisonnement du Conseil d’État, cette mise en recouvrement intervient trop tôt ¹. Le recours régulièrement formé y faisait obstacle tant qu’il n’avait pas abouti.

Contrôle sur pièces : les points à vérifier

Pour un contribuable rectifié après un contrôle sur pièces, plusieurs précautions découlent de cette décision :

• former le recours hiérarchique dans le délai de deux mois, et le faire régulièrement ;
• conserver la preuve de la date d’envoi du recours ;
• noter la date de l’entretien avec le supérieur du vérificateur ;
• comparer cette date avec celle de la mise en recouvrement.

Si l’impôt a été mis en recouvrement avant l’issue du recours, faites examiner la procédure par un avocat fiscaliste avant toute réclamation.

D’autres décisions sur la procédure fiscale

La procédure de rectification donne lieu à d’autres décisions utiles. Lisez notre article sur le mandat du notaire face à une proposition de rectification.

Sur les délais de réclamation, voyez aussi notre article sur la réclamation tardive après une non-admission du Conseil d’État. La compétence d’une commission consultative est enfin discutée à propos de la commission des impôts directs.

Faire le point après un contrôle fiscal

Après un contrôle, chaque délai et chaque étape de la procédure comptent. Les ingénieurs patrimoniaux PRIVEOS peuvent examiner avec vous votre situation, en lien avec votre avocat. Prenez rendez-vous pour un premier échange.

Information à caractère général. Toute mise en œuvre nécessite une analyse personnalisée par un ingénieur patrimonial. Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article mis à jour le 7 juillet 2026.