Intégration fiscale horizontale : refusée aux groupes suisses

L’intégration fiscale horizontale reste fermée aux groupes dont la société mère est établie en Suisse. Le Conseil d’État a jugé que cette exclusion ne contredit pas la clause de non-discrimination de la convention fiscale franco-suisse ¹.

Intégration fiscale horizontale : ce que le Conseil d’État a jugé

Une filiale française d’un groupe suisse voulait former un groupe horizontal avec sa société sœur. Le juge a refusé.

Il rappelle que la convention franco-suisse n’oblige pas la France à étendre aux groupes suisses un avantage réservé aux États de l’Union européenne ¹.

Le régime de l’intégration fiscale et ses extensions

Le régime de l’intégration fiscale est codifié aux articles 223 A et suivants du code général des impôts (CGI) ². Une société mère se constitue seule redevable de l’impôt sur les sociétés. Il porte sur l’ensemble des résultats du groupe, formé par elle-même et ses filiales détenues à 95 % au moins.

L’intérêt majeur du dispositif est de compenser les bénéfices des sociétés excédentaires avec les déficits des sociétés déficitaires, au sein du périmètre d’intégration.

Le régime a d’abord été conçu comme une intégration verticale, entre une société mère française et ses filiales. La loi de finances rectificative pour 2014 l’a étendu, à la suite de la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE).

Ce que la jurisprudence européenne a imposé

Trois décisions européennes ont conduit à cette extension :

• Le 27 novembre 2008, dans l’arrêt Papillon (aff. C-418/07), la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) juge que le régime français constitue une restriction à la liberté d’établissement. Il interdisait de comprendre dans un groupe intégré une société française dont le capital est détenu par l’intermédiaire d’une société d’un État membre non établie en France ³.
• Le 25 février 2010, l’arrêt X Holding BV (aff. C-337/08) valide le principe d’une restriction territoriale du régime d’intégration aux seules sociétés résidentes ⁴.
• Le 12 juin 2014, à propos de l’intégration fiscale de droit néerlandais, la CJUE juge que les articles 49 et 54 du Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne (TFUE) s’opposent à ce qu’un État membre limite l’intégration fiscale aux seules sociétés résidentes (aff. C-39/13, C-40/13 et C-41/13) ⁵.

Les conditions de l’intégration fiscale horizontale

Le deuxième alinéa de l’article 223 A-I du CGI, dans sa rédaction issue de la loi de finances rectificative pour 2014, autorise les groupes dits « horizontaux » ².

Une société française détenue à 95 % au moins par une entité mère non résidente peut se constituer mère d’un groupe. Ce groupe se forme avec d’autres sociétés françaises détenues par la même entité mère étrangère.

L’entité mère doit être soumise à un impôt équivalent à l’impôt sur les sociétés. Elle doit être établie dans un État membre de l’Union européenne.

Elle peut aussi l’être dans un État partie à l’accord sur l’Espace économique européen (EEE), à condition qu’il ait conclu avec la France une convention d’assistance administrative ².

Les États tiers exclus

Cette condition de localisation exclut les filiales françaises de groupes dont la société tête est établie dans un État tiers. Il en va ainsi même si cet État est lié à la France par une convention fiscale comportant une clause de non-discrimination.

L’affaire Liebherr : les faits

Liebherr-Aerospace et Transportation, SAS de droit français, est intégralement détenue par la société de droit suisse Liebherr-International AG. Elle est elle-même la société mère d’un groupe fiscalement intégré vertical, constitué avec sa filiale à 100 %, la SA Liebherr-Aerospace Toulouse.

Une autre société française, la SAS Liebherr-Components Colmar, appartient au même groupe suisse. Elle est détenue par l’intermédiaire d’une autre société suisse, Liebherr-Component Technologies, elle-même filiale de Liebherr-International AG. Elle était déficitaire en 2014, 2015 et 2016.

Liebherr-Aerospace et Transportation a demandé la restitution d’une fraction des cotisations d’impôt sur les sociétés, de contribution exceptionnelle et de contributions sociales payées pour ces trois exercices. Elle visait l’excédent d’impôt né de l’absence d’imputation des déficits de Liebherr-Components Colmar sur les résultats d’ensemble de son groupe intégré.

Elle prétendait pouvoir constituer un groupe d’intégration horizontale avec cette société sœur et sa propre filiale. Elle invoquait la clause de non-discrimination de la convention fiscale franco-suisse.

La clause de non-discrimination invoquée par la société

L’argument central reposait sur l’article 26 § 5 de la convention franco-suisse de 1966. Cette stipulation interdit à la France de soumettre une entreprise détenue par des résidents suisses à une imposition « autre ou plus lourde ». Le terme de comparaison est une entreprise similaire détenue par des résidents français ¹.

Les trois motifs du rejet pour les groupes suisses

Le Conseil d’État rejette le pourvoi en trois temps ¹.

Même sans la résidence suisse, l’intégration était impossible

Même en neutralisant la résidence suisse des sociétés mères, l’intégration horizontale demandée aurait été impossible.

Pour la haute juridiction, la comparaison doit s’effectuer avec une situation purement interne, celle d’une société mère française. En droit interne, deux filiales sœurs ne peuvent pas former un groupe horizontal entre elles si leur mère est française. C’est la mère qui doit former un groupe vertical.

L’impossibilité pour les filiales du groupe suisse de s’intégrer horizontalement ne constitue donc pas une discrimination par rapport à une situation interne comparable.

Aucun droit au traitement réservé à l’Union européenne

La société tentait de se comparer aux filiales de groupes établis dans l’Union européenne, qui bénéficient de l’intégration horizontale.

Le Conseil d’État rejette cette approche. La convention franco-suisse n’oblige pas la France à étendre à la Suisse les avantages spécifiques qu’elle accorde aux membres de l’Union européenne.

La clause de non-discrimination protège contre un traitement pire que le droit commun national. Elle ne garantit pas le bénéfice du traitement de faveur réservé aux membres de l’Union.

Une portée différente de la liberté d’établissement

Le Conseil d’État écarte enfin l’argument tiré d’une prétendue équivalence entre la clause conventionnelle et la liberté d’établissement européenne.

Les stipulations de l’article 26 § 5 de la convention ne concernent que l’imposition des entreprises résidentes de l’État contractant. Elles ne visent pas l’imposition des personnes qui détiennent ou contrôlent leur capital.

La liberté d’établissement protège, elle, la situation des sociétés mères qui établissent des filiales dans un autre État membre. Les deux normes n’ont donc pas une portée équivalente.

La société n’est pas fondée à revendiquer, sur le fondement de la convention, un traitement aligné sur celui qu’impose le droit de l’Union.

Des engagements bilatéraux autonomes

Les engagements conventionnels bilatéraux ont leur autonomie propre. Ils ne sauraient être interprétés comme ayant une portée équivalente aux libertés de circulation du marché unique, surtout dans les relations avec un État tiers.

Ce que les groupes suisses peuvent encore faire

Les groupes dont la société tête est établie en Suisse ne peuvent pas bénéficier de l’intégration fiscale horizontale entre leurs filiales françaises. Il en va de même pour un État non membre de l’Union européenne ni de l’EEE.

Seule demeure ouverte l’intégration fiscale verticale, c’est-à-dire la constitution de groupes intégrés verticaux. Chaque filiale française peut intégrer ses propres sous-filiales détenues à 95 % au moins.

Cette décision concerne un cas précis. Elle éclaire la lecture des textes, sans dispenser d’analyser chaque dossier.

Pour aller plus loin

Sur le même thème, lisez notre article sur l’intégration fiscale transfrontalière et l’établissement stable sans participations. Voyez aussi la décision sur la quote-part de frais et charges d’une filiale suisse et celle sur l’établissement stable et la direction effective en France face à un siège suisse.

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Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution.

Article rédigé le 21 janvier 2026.