L’essentiel
- Une transmission d’universalité de biens peut porter sur un immeuble achevé depuis plus de cinq ans, même si sa vente est exonérée de TVA.
- Pour les années 2013 à 2015, la cour administrative d’appel de Paris écarte l’ancienne rédaction de l’article 257 bis du CGI, jugée incompatible avec l’article 19 de la directive TVA.
- Elle prend le contrepied de la décision du Conseil d’État du 31 mai 2022, qui excluait ces cessions exonérées du dispositif.
- La vente de 75 chambres d’EHPAD avec reprise du bail est une transmission d’universalité partielle : la TVA sur les honoraires de commercialisation est déductible.
- L’arrêt rejoint l’esprit de la réécriture de l’article 257 bis par la loi de finances pour 2023.
Une transmission d’universalité de biens peut porter sur un immeuble achevé depuis plus de cinq ans, même exonéré de TVA. La cour administrative d’appel de Paris l’a jugé en écartant l’ancienne rédaction de l’article 257 bis du CGI 5.
La cour s’écarte ainsi de la lecture retenue par le Conseil d’État en 2022 3. Elle sécurise le droit à déduction des opérateurs immobiliers et rejoint l’évolution législative récente 4.
Transmission d’universalité : ce que prévoyait l’article 257 bis du CGI
L’article 257 bis du CGI dispensait de TVA, avant 2023, certaines opérations entre redevables. Il visait les livraisons et prestations réalisées au titre d’une transmission d’universalité totale ou partielle de biens 1.
Le texte a d’abord transposé l’article 5, paragraphe 8, de la sixième directive. Cette disposition est devenue l’article 19 de la directive 2006/112/CE relative au système commun de TVA 2.
L’article a connu une histoire jurisprudentielle et législative mouvementée. L’administration en faisait une lecture extensive, favorable aux cessions d’immeubles exonérées de TVA avec reprise de baux soumis à la taxe.
L’arrêt du Conseil d’État du 31 mai 2022
Le Conseil d’État a remis en cause cette pratique le 31 mai 2022. Il s’est appuyé sur la lettre même du texte, qui parlait d’une « dispense » de TVA 3.
Il a jugé que la cession d’un immeuble achevé depuis plus de cinq ans, exonérée de plein droit, ne pouvait pas bénéficier du dispositif 3.
Cette décision a créé une forte insécurité juridique pour les opérateurs immobiliers. Le traitement TVA d’opérations structurées de longue date selon la doctrine administrative s’en trouvait remis en cause.
La réécriture par la loi de finances pour 2023
Le législateur a tiré les conséquences de cette difficulté. L’article 58 de la loi de finances pour 2023 a modifié l’article 257 bis pour aligner le texte français sur celui de la directive 4.
La formule « dispensées de celle-ci » a laissé place à une rédaction plus neutre : « aucune livraison de biens ou prestation de services n’est réputée intervenir » 4.
Un arrêt rendu sur l’ancienne rédaction
L’arrêt commenté s’inscrit dans cet entre-deux. Il porte sur une période antérieure à la réforme, de 2013 à 2015 5.
La cour y prend le contrepied de la décision du Conseil d’État de 2022. Elle juge l’ancienne rédaction de l’article 257 bis incompatible avec l’article 19 de la directive TVA 5.
Transmission d’universalité : l’article 257 bis du CGI en quatre temps
De la directive européenne à l’arrêt de la cour administrative d’appel de Paris.
1. La directive
Article 19 de la directive 2006/112/CE, ancien article 5, paragraphe 8, de la sixième directive : la transmission d’une universalité peut être regardée comme une non-livraison.
2. L’ancien 257 bis
Les opérations sont « dispensées » de TVA. Le 31 mai 2022, le Conseil d’État en exclut la cession d’un immeuble achevé depuis plus de cinq ans, exonérée de plein droit.
3. La réécriture de 2023
Article 58 de la loi de finances pour 2023 : « aucune livraison de biens ou prestation de services n’est réputée intervenir ».
4. L’arrêt d’appel
Pour 2013 à 2015, la cour de Paris écarte l’ancienne rédaction, incompatible avec l’article 19 de la directive, et applique directement la directive.
L’affaire jugée
Le cédant
La SCI A loue à la SA O un EHPAD de 87 lits, location soumise à la TVA de plein droit.
La vente, en 2013
75 chambres cédées à des investisseurs, qui reprennent le bail de la SA O pour 11 ans et 9 mois.
La qualification
Transmission d’universalité partielle : chaque acquéreur peut poursuivre une activité économique autonome.
Chronologie de l’article 257 bis du CGI, de la directive TVA à la réécriture de la loi de finances pour 2023, puis mécanisme de l’affaire jugée : 75 chambres d’un EHPAD vendues avec reprise du bail, transmission d’universalité partielle et honoraires de commercialisation déductibles comme frais généraux.
Source : Article 257 bis du CGI, article 19 de la directive 2006/112/CE, Conseil d’État 31 mai 2022, article 58 de la loi de finances pour 2023, arrêt de la cour administrative d’appel de Paris commenté le 30 avril 2026
Ce que dit la jurisprudence européenne sur la transmission d’universalité
La Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) a précisé les contours de la notion. Quatre arrêts servent de repères :
- dans l’arrêt Zita Modes (C-497/01), l’État membre qui fait usage de la faculté de l’article 19 doit appliquer la règle à toute transmission d’universalité, sans la limiter à certaines opérations 6 ;
- dans l’arrêt Schriever (C-444/10), une transmission peut être qualifiée d’universalité même si tous les éléments ne sont pas cédés, à condition que l’ensemble transmis permette la poursuite d’une activité économique autonome 7 ;
- dans l’arrêt Mailat (C-17/18), la Cour s’est prononcée sur ces règles à propos d’activités de location 8 ;
- dans l’arrêt Abbey National (C-408/98), les services acquis par le cédant pour réaliser la transmission sont des frais généraux de l’assujetti, déductibles au titre de son activité économique antérieure 9.
Les faits : la vente des chambres d’un EHPAD
La SCI A, du groupe O, louait à la SA O un établissement d’hébergement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD) de 87 lits à Saint-Palais-sur-Mer. Cette location était soumise à la TVA de plein droit 5.
En 2013, la SCI a vendu 75 chambres à des investisseurs privés. Elle avait confié leur commercialisation à la SAS C 5.
Les actes de vente prévoyaient que la SA O prendrait les chambres à bail pour 11 ans et 9 mois. L’exploitation de l’établissement se poursuivait ainsi 5.
Le redressement et le jugement du tribunal
À l’issue d’une vérification, l’administration a remis en cause la déduction de la TVA grevant les honoraires de commercialisation (313 123 €) 5.
Son motif : ces honoraires se rattachaient à des cessions d’immeubles achevés depuis plus de cinq ans, exonérées en application de l’article 261, 5, 2° du CGI 10.
Le tribunal administratif de Montreuil a rejeté la demande de décharge de la SCI 5.
Les deux arguments de la SCI en appel
La SCI A a fait appel en soutenant deux arguments 5 :
- les frais engagés sont des frais généraux déductibles, car ils se rattachent à son activité économique globale ;
- l’article 257 bis, tel que l’interprète le Conseil d’État, est incompatible avec l’article 19 de la directive 2006/112/CE, qui ne distingue pas selon que l’opération est taxable ou exonérée.
La cour administrative d’appel de Paris a fait droit à la demande de la SCI A 5.
L’article 257 bis du CGI écarté au profit de la directive
La cour souligne que la directive impose de regarder la transmission d’une universalité comme une non-livraison 5. Cette obligation pèse sur l’État membre qui a fait usage de la faculté de l’article 19, comme l’a jugé la CJUE dans l’arrêt Zita Modes 6.
Selon la cour, en limitant ce bénéfice aux seules opérations taxables par le terme « dispense », le législateur français n’avait pas correctement transposé la directive 5.
Elle écarte donc l’article 257 bis du CGI au profit de l’application directe de la directive. Une cession d’immeuble achevé depuis plus de cinq ans peut ainsi entrer dans le champ de la non-livraison 5.
La cour conclut que l’ancienne rédaction « n’est pas compatible avec les objectifs » de l’article 19 de la directive 5.
Le contribuable pouvait donc invoquer directement la directive et demander que soient écartées les dispositions nationales contraires 5. Cette analyse prend le contrepied de l’arrêt du Conseil d’État du 31 mai 2022 3.
Une transmission d’universalité partielle, chambre par chambre
L’administration soutenait que la vente chambre par chambre ne constituait pas une transmission d’entreprise. La cour a rejeté ce point de vue 5.
Elle a observé que chaque acquéreur reprenait le bail commercial en cours avec l’exploitant, la SA O. Chacun entendait poursuivre l’activité de location soumise à la TVA 5.
Les éléments transmis suffisaient donc à permettre une activité économique autonome chez chaque cessionnaire, au sens de l’arrêt Schriever 5 7.
Les honoraires de commercialisation, frais généraux déductibles
Les cessions constituent des transmissions d’universalité partielle, et la règle de non-livraison s’applique malgré l’exonération 5.
Les honoraires de commercialisation font donc partie des frais généraux du cédant. Ils sont déductibles au titre de son activité antérieure de location soumise à la TVA, conformément à la jurisprudence Abbey National 5 9.
Ce que l’arrêt change pour la TVA des cessions immobilières
Cet arrêt valide rétrospectivement l’esprit de la réforme introduite par l’article 58 de la loi de finances pour 2023 4.
Le législateur a remplacé le terme « dispense » par la formule « aucune livraison n’est réputée intervenir ». Il s’est ainsi aligné sur la directive et sur la solution retenue ici par la cour administrative d’appel de Paris 4 5.
Pour les périodes antérieures à la réforme, la cour de Paris s’écarte d’une parenthèse jurisprudentielle restrictive. Elle rapproche le traitement fiscal des mutations immobilières des principes du système commun de TVA 5.
Une solution d’appel, contraire à celle du Conseil d’État
Cette solution reste celle d’une cour d’appel, contraire à la décision du Conseil d’État de 2022. Elle peut encore être contestée devant ce dernier, par un pourvoi en cassation.
Pour le cédant d’un immeuble loué, l’enjeu est double : la qualification de la vente et le sort de la TVA sur les frais engagés pour la réaliser.
Pour aller plus loin
Sur la condition de poursuite de l’exploitation par l’acquéreur, lisez notre article sur l’intention d’exploiter de l’acquéreur et l’article 257 bis du CGI.
Lisez aussi notre analyse sur la TVA facturée dans un acte notarié pour une vente relevant de l’article 257 bis. Sur les frais de vente, voyez la déduction de la TVA sur les frais de cession de titres.
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Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article mis à jour le 30 avril 2026.
Questions fréquentes
Qu’est-ce qu’une transmission d’universalité de biens en TVA ?
C’est la transmission, entre redevables de la TVA, d’un ensemble de biens qui permet de poursuivre une activité économique autonome. Selon l’arrêt Schriever, tous les éléments n’ont pas à être cédés. Depuis la loi de finances pour 2023, l’article 257 bis du CGI prévoit qu’aucune livraison n’est alors réputée intervenir.
La vente d’un immeuble de plus de cinq ans peut-elle relever de l’article 257 bis ?
Le Conseil d’État l’avait exclu le 31 mai 2022, cette vente étant exonérée de plein droit. Pour les années 2013 à 2015, la cour administrative d’appel de Paris juge au contraire que l’ancienne rédaction, contraire à la directive, doit être écartée : une telle cession peut entrer dans le champ de la non-livraison.
La TVA sur les frais de vente est-elle déductible en cas de transmission d’universalité ?
Oui, selon la jurisprudence Abbey National de la CJUE : les services acquis pour réaliser la transmission sont des frais généraux du cédant. Dans l’affaire jugée par la cour de Paris, la TVA sur les honoraires de commercialisation était déductible au titre de l’activité antérieure de location soumise à la TVA.
Qu’a changé la loi de finances pour 2023 à l’article 257 bis du CGI ?
Son article 58 a remplacé la formule selon laquelle les opérations étaient « dispensées » de TVA par une rédaction plus neutre : « aucune livraison de biens ou prestation de services n’est réputée intervenir ». Le texte français est ainsi aligné sur l’article 19 de la directive 2006/112/CE.
Sources
- 1.Code général des impôts, art. 257 bis, rédaction antérieure à la loi de finances pour 2023, Légifrance, version en vigueur au 18 août 2022
- 2.Directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, art. 19, Légifrance, texte cité le 30 avril 2026
- 3.Conseil d’État, décision du 31 mai 2022 sur l’article 257 bis du CGI et les cessions d’immeubles exonérées, Conseil d’État, 31 mai 2022
- 4.Loi de finances pour 2023, art. 58 (réécriture de l’article 257 bis du CGI), Journal officiel, texte cité le 30 avril 2026
- 5.Arrêt de la cour administrative d’appel de Paris, SCI A (cession de 75 chambres d’un EHPAD à Saint-Palais-sur-Mer), Cour administrative d’appel de Paris, arrêt commenté le 30 avril 2026
- 6.CJUE, arrêt Zita Modes, C-497/01, Cour de justice de l’Union européenne, arrêt cité le 30 avril 2026
- 7.CJUE, arrêt Schriever, C-444/10, EUR-Lex, arrêt cité le 30 avril 2026
- 8.CJUE, arrêt Mailat, C-17/18, EUR-Lex, arrêt cité le 30 avril 2026
- 9.CJUE, arrêt Abbey National, C-408/98, EUR-Lex, arrêt cité le 30 avril 2026
- 10.Code général des impôts, art. 261, 5, 2° : exonération des livraisons d’immeubles achevés depuis plus de cinq ans, Code général des impôts, version applicable aux années 2013 à 2015
Rédigé par
Luc Thilliez
Ingénieur patrimonial, fondateur de PRIVEOS
Luc Thilliez accompagne chefs d’entreprise, cadres dirigeants et familles dans l’organisation de leur patrimoine : fiscalité, régimes matrimoniaux, transmission, patrimoine du dirigeant et situations internationales.
Fondateur de PRIVEOS, cabinet indépendant d’ingénierie patrimoniale rémunéré exclusivement par honoraires, il réunit plus de vingt ans d’expérience entre conseil patrimonial et développement d’entreprises.
Il est l’auteur de Tout savoir sur la SCI (Éditions Vuibert, 2026) et intervient dans les médias, du Figaro Immobilier aux podcasts Les Investisseurs 4.0 et Les Financiers.
PRIVEOS est immatriculé à l’ORIAS sous le n° 23004036 et adhérent de l’ANACOFI sous le n° E0104466.
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