Cession de contrat d’agent commercial : la TVA dispensée, la plus-value non exonérée

La cession de contrat d’agent commercial peut être dispensée de TVA sans ouvrir droit à l’exonération de plus-value. Le Conseil d’État l’a jugé pour une seule et même opération ²³.

Le juge de l’impôt rappelle d’abord que le régime d’imposition des bénéfices et celui de la TVA sont autonomes. Il distingue ensuite la « branche complète d’activité » de l’article 238 quindecies du CGI et l’« universalité de biens » de l’article 257 bis du même code. Le traitement fiscal diffère donc pour une même opération juridique.

Cession de contrat d’agent commercial : les textes en jeu

L’exonération de plus-value de l’article 238 quindecies

L’article 238 quindecies du CGI exonère d’impôt sur le revenu et d’impôt sur les sociétés, sous certaines conditions, des plus-values professionnelles ²³. Elles doivent être réalisées dans le cadre d’une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole.

L’exonération joue lors de la transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit :

• d’une entreprise individuelle ;
• d’une branche complète d’activité ;
• par assimilation, de l’intégralité des droits ou parts de sociétés de personnes considérés comme des éléments d’actif professionnels.

Pour mémoire, la doctrine BOFiP-Impôts définit ainsi la branche complète d’activité (BOI-BIC-PVMV-40-20-50, n° 100) ¹ :

La notion de branche complète d’activité doit être comprise comme en matière d’apports partiels d’actif soumis au régime visé à l’article 210 B du CGI. Elle se définit donc comme l’ensemble des éléments d’actif et de passif d’une division d’une entreprise ou d’une société qui constituent, du point de vue de l’organisation, une exploitation autonome, c’est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens.

Lorsque les conditions sont satisfaites, l’exonération est totale si la valeur des éléments transmis est inférieure à 500 000 €. Elle est partielle si cette valeur est comprise entre 500 000 € et 1 000 000 € ²³.

La dispense de TVA de l’article 257 bis

En matière de TVA, l’article 257 bis du CGI dispense de TVA les livraisons de biens et les prestations de services réalisées entre redevables. Cette dispense vise la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens ²³.

Le bénéficiaire de la transmission est alors réputé continuer la personne du cédant, notamment pour les régularisations de taxe déduite.

La Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) a précisé la portée de ce dispositif. Elle l’a fait notamment dans ses arrêts Zita Modes du 27 novembre 2003 et Schriever du 10 novembre 2011. La dispense s’applique à tout transfert d’un fonds de commerce ou d’une partie autonome d’entreprise comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels.

Ces éléments doivent constituer ensemble une entreprise ou une partie d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome. L’appréciation est globale et tient compte de la nature particulière de l’activité économique concernée.

La TVA sur les prestations d’entremise

Pour les prestations d’entremise, les dispositions issues de la loi du 17 juillet 1992 distinguent selon que l’intermédiaire agit en son nom propre ou au nom d’autrui :

• s’il agit en son nom propre mais pour le compte d’autrui, il est réputé avoir personnellement acquis et livré le bien, ou reçu et fourni les services. Il est imposé sur le montant total de l’opération, au taux applicable aux biens ou services concernés ;
• s’il agit au nom et pour le compte d’autrui, il est soumis à la TVA sur sa seule commission, au taux de droit commun.

Cession d’un contrat d’agent commercial : les faits

La société JFL Médical avait conclu le 3 mars 2006 avec la société SBI un contrat qualifié de contrat d’agent commercial. Elle recevait mandat de représenter cette société et de promouvoir la vente de ses produits auprès d’une clientèle et dans un secteur géographique déterminés.

Cette activité d’agent commercial s’exerçait parallèlement à des mandats similaires conclus avec d’autres sociétés.

En 2011, la société JFL Médical a cédé ce contrat à la société Osmose pour un montant de 142 000 €. Le directeur général de la société SBI avait donné son accord exprès. Il résulte aussi des éléments du dossier qu’elle avait précédemment donné accès à son fichier clients à la société Osmose.

Une opération placée sous deux régimes de faveur

La société requérante a placé cette opération sous le régime de l’exonération des plus-values professionnelles de l’article 238 quindecies du CGI. Elle l’a aussi placée sous la dispense de TVA de l’article 257 bis du CGI.

À la suite d’une vérification de comptabilité, l’administration fiscale a remis en cause ces deux régimes de faveur. Elle a par ailleurs rappelé de la TVA sur les commissions perçues, en contestant le taux appliqué.

Du tribunal administratif au Conseil d’État

La société a contesté ces impositions devant le tribunal administratif de Toulouse :

• le tribunal a rejeté l’ensemble de ses demandes par un jugement du 5 novembre 2019 ;
• saisie en appel, la cour administrative d’appel de Toulouse a accordé, par un arrêt du 12 mai 2022, une décharge partielle des rappels de TVA à concurrence de 12 871 €, et rejeté le surplus des conclusions.

Les deux parties se sont pourvues en cassation. Le Conseil d’État a annulé l’arrêt d’appel pour erreur de droit, puis réglé l’affaire au fond.

Plus-value : une branche complète d’activité écartée

Le Conseil d’État rappelle que l’exonération de l’article 238 quindecies du CGI n’est acquise que si deux conditions sont réunies :

• la branche d’activité transmise est susceptible de faire l’objet d’une exploitation autonome, tant chez le cédant que chez le cessionnaire ;
• la transmission opère un transfert complet des éléments essentiels de cette activité, dans des conditions permettant au cessionnaire de disposer durablement de tous ces éléments.

En l’espèce, la société JFL Médical se bornait à soutenir que la cession d’un contrat d’agent commercial constituait par principe une cession de branche complète d’activité. Elle ne précisait pas de quelle manière son activité au service de la société SBI se distinguait du reste de son activité d’agent commercial exercée pour d’autres sociétés.

Elle ne soutenait pas non plus que la cession s’était accompagnée de la transmission des moyens d’exploitation et du personnel indispensables à l’exercice de cette activité.

Faute de caractériser l’autonomie fonctionnelle de l’activité cédée au sein du patrimoine du cédant, la qualification de branche complète d’activité est écartée. Le Conseil d’État confirme ainsi la position de l’administration.

Dispense de TVA : la cession de contrat d’agent commercial suffit

Sur la dispense de TVA de l’article 257 bis du CGI, le Conseil d’État arrive à une solution différente. Il relève deux éléments :

• la consistance limitée des moyens matériels requis pour l’exercice de l’activité d’agent commercial ;
• la circonstance que la société JFL Médical avait précédemment donné accès à son fichier clients à la société Osmose.

Dans ces conditions, la cession du contrat d’agent commercial suffisait à elle seule à permettre à la société Osmose de poursuivre cette activité de manière autonome. La dispense de TVA est donc accordée.

Branche complète d’activité et universalité de biens : une dichotomie assumée

Ce qui ne constitue pas une branche complète d’activité au sens strict de l’impôt sur les sociétés peut donc constituer une universalité de biens au sens de la TVA.

Cette dichotomie, bien que surprenante, s’explique, à notre lecture, par la finalité distincte des textes. La neutralité de la TVA commande une interprétation large de la dispense, pour faciliter les transferts d’entreprises. L’exonération de plus-value constitue, elle, une dérogation fiscale d’interprétation stricte.

Commissions d’intermédiation : la TVA au taux de droit commun

Pour cette cession de contrat d’agent commercial, le Conseil d’État confirme que la société JFL Médical agissait au nom et pour le compte de la société SBI. Sa rémunération était donc soumise à la TVA au taux de droit commun.

La société ne pouvait pas invoquer utilement l’instruction de 1979.

Cession de contrat d’agent commercial : TVA et plus-value comparées

Une même cession de contrat d’agent commercial peut être dispensée de TVA (article 257 bis) tout en étant exclue de l’exonération de plus-value (article 238 quindecies).

En matière de TVA, l’approche est plus pragmatique et tient compte de la nature de l’activité. Pour un agent commercial, le contrat et le fichier clients suffisent.

En matière d’exonération de plus-value, l’approche est plus exigeante : il faut prouver une branche distincte et le transfert complet des moyens d’exploitation. Cette preuve est plus difficile à apporter quand on exerce la même activité pour plusieurs mandants.

Aller plus loin sur la dispense de TVA et l’exonération de plus-value

La dispense de l’article 257 bis se retrouve dans d’autres décisions. Lisez notre analyse de l’intention d’exploiter de l’acquéreur et celle de la réforme de l’article 257 bis du CGI.

Sur l’exonération de plus-value, voyez aussi nos articles sur la réduction de capital et sur la gérance de fait du cédant.

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Information à caractère général. Toute mise en œuvre nécessite une analyse personnalisée par un ingénieur patrimonial. Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article rédigé le 4 décembre 2025.