Exonération 796-0 ter : la cour de Toulouse résiste sur le PACS

L’exonération 796-0 ter du CGI profite-t-elle à un frère pacsé ? Oui, a jugé la cour d’appel de Toulouse le 26 novembre 2025, à l’inverse de la Cour de cassation ²³.

Exonération 796-0 ter : le régime des frères et sœurs

Le litige part de l’article 796-0 ter du CGI, issu de la loi TEPA de 2007 ¹. Il permet une exonération totale de droits de mutation par décès entre frères et sœurs.

Sans lui, les droits de succession s’appliquent aux taux de 35 % et de 45 %. Ce régime de faveur dépend de trois conditions cumulatives, appréciées strictement :

• être, au jour de l’ouverture de la succession, âgé de plus de 50 ans ou atteint d’une infirmité ;
• avoir été constamment domicilié avec le défunt pendant les cinq années précédant le décès ;
• être « célibataire, veuf, divorcé ou séparé de corps ».

C’est la dernière condition, relative à la situation matrimoniale, qui a nourri le litige. Un partenaire de PACS est-il un célibataire au sens de ce texte ?

Un frère pacsé et 937 765 € de droits rectifiés

M. T, frère de la défunte, vivait avec elle dans l’immeuble familial jusqu’à son décès en 2021. Il remplissait les conditions d’âge et de cohabitation et a revendiqué l’exonération totale des droits de succession sur sa part.

L’administration fiscale a remis en cause cet avantage et rectifié les droits à hauteur de 937 765 €. Elle relevait que l’héritier était lié par un pacte civil de solidarité (PACS) à une tierce personne, Mme U.

Le service vérificateur soutenait que cet engagement de vie commune était incompatible avec l’isolement et le célibat que le texte exige.

Le tribunal judiciaire de Toulouse a donné raison au contribuable par un jugement du 15 septembre 2023. L’administration a fait appel.

L’administration et la Cour de cassation : l’esprit de la loi

Devant la cour d’appel, l’administration défendait une lecture téléologique de la loi, c’est-à-dire fondée sur son but. Selon elle, le législateur de 2007 voulait protéger les frères et sœurs qui vivent ensemble, pour rompre leur solitude et mutualiser leurs moyens face aux difficultés de l’existence.

L’article 515-4 du Code civil définit le PACS comme un engagement à une vie commune et une aide matérielle. L’administration en déduit que le partenaire sort du champ de la vulnérabilité et de l’isolement que l’exonération entend compenser.

Cette analyse rejoint celle de la chambre commerciale de la Cour de cassation, dans son arrêt du 28 mai 2025 ³. La Haute juridiction a cassé un précédent arrêt de la même cour d’appel de Toulouse.

Elle a jugé que l’exonération ne pouvait bénéficier à une personne liée par un PACS. Elle a ainsi privilégié la cohérence du système juridique sur la lettre du texte fiscal.

Toulouse refuse de s’aligner : la lettre du texte

Dans son arrêt du 26 novembre 2025, la cour d’appel de Toulouse a refusé de suivre la Cour de cassation. Elle a confirmé le dégrèvement des impositions ².

La cour concède d’abord que la vie commune de l’héritier avec un tiers n’entrait probablement pas dans l’intention initiale du législateur. L’esprit de la loi TEPA visait sans doute des situations d’isolement effectif.

Ce que disent les travaux parlementaires

La cour rappelle l’origine de l’exonération 796-0 ter. Elle a été créée par la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l’emploi et du pouvoir d’achat (art. 10, V), dite loi TEPA. Elle n’a subi à ce jour aucune modification.

Elle est issue d’un amendement parlementaire. Celui-ci remplaçait l’abattement spécifique de l’article 788, II du CGI, pour les successions entre frères et sœurs, par une exonération des droits. Son objet : « prendre en compte la situation particulière des frères et sœurs vivant sous le même toit ».

Le rapporteur général de la loi au Sénat s’est déclaré favorable à cet amendement. L’arrêt cite ses propos d’après les conclusions de l’appelant (page 10) :

Ces cas de vie commune, pour peu répandus qu’ils soient, ne sont pas si rares que les règles du code général des impôts doivent les ignorer et méconnaître les situations difficiles, par certains aspects matériels proches de celles du conjoint survivant, engendrées par une succession qui nécessite parfois de devoir céder la résidence principale pour acquitter les droits afférents.

L’initiative opportune de l’Assemblée nationale répare cet oubli et permettra de résoudre des cas individuels objectivement douloureux.

L’interprétation stricte de la loi fiscale

Cependant, les magistrats toulousains opposent à l’esprit de la loi le principe d’interprétation stricte de la loi fiscale. Ils relèvent que l’article 796-0 ter énumère limitativement les statuts éligibles : célibataire, veuf, divorcé, séparé. Il n’exclut pas expressément le partenaire de PACS.

Or le PACS existait déjà depuis huit ans lors du vote de la loi TEPA, en 2007. La cour considère que le législateur n’a pas mentionné le PACS dans les exclusions. Il a fait là un choix, ou une omission, que le juge ne saurait corriger sans outrepasser son office.

Le code général des impôts ne définit pas le célibat. Il convient donc de s’en remettre à l’état civil : un partenaire de PACS demeure juridiquement célibataire tant qu’il n’est pas marié. Ajouter une condition de « non-PACS » reviendrait à ajouter à la loi.

L’arrêt le dit ainsi :

Il est indéniable que la loi n° 99-944 du 15 novembre 1999 relative au pacte civil de solidarité n’a pas modifié l’état civil des partenaires qui demeurent légalement célibataires, ce que reconnaît d’ailleurs l’administration fiscale dans le cas de M. T. Il est tout aussi clair que la situation non discutée de vie commune avec Mme U n’entre pas dans l’intention du législateur telle qu’elle a été exprimée lors des débats parlementaires.

Toutefois, si les lois fiscales sont d’interprétation stricte, […] la lettre du texte adopté n’est susceptible d’aucune interprétation en ce que la loi a posé comme seules conditions de son application l’âge de l’héritier, sa domiciliation personnelle depuis plus de cinq ans au domicile du défunt et la qualité de « célibataire, veuf, divorcé ou séparé » […]

[…] alors que le PACS était une institution qui existait déjà et que l’article 796-0 ter du code général des impôts n’apporte aucune restriction sur l’existence d’un PACS ou même d’un concubinage, situations de droit ou de fait créatrices de droit qui ne modifient nullement le statut de célibataire au sujet duquel le droit fiscal ne donne d’ailleurs aucune définition contraire.

Une divergence avec la Cour de cassation

Cet arrêt acte une divergence profonde entre les juges du fond toulousains et la Cour de cassation. Dans son arrêt du 28 mai 2025, celle-ci avait cherché à clore le débat en affirmant l’incompatibilité entre le PACS et l’exonération.

La cour d’appel de Toulouse persiste. Elle refuse de faire prévaloir « l’économie du système juridique », que prône la Cour de cassation, sur la sécurité juridique attachée au texte écrit.

L’affaire est à suivre.

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Mise à jour du 9 novembre 2026

Cet article rend compte de l’arrêt de la cour d’appel de Toulouse tel qu’il se présentait le 6 décembre 2025. PRIVEOS a depuis publié l’analyse d’un contentieux voisin. La Cour de cassation, puis la cour d’appel de Bordeaux, y ont jugé que le PACS prive le frère héritier de l’exonération de droits de succession.

Pour aller plus loin

Sur des sujets voisins, vous pouvez lire :

• la clause de préciput en assurance-vie face aux droits de succession ;
• la déclaration de succession rectificative et la comparaison avec une vente postérieure ;
• le rappel fiscal des donations lorsque l’héritier a renoncé.

Information à caractère général. Toute mise en œuvre nécessite une analyse personnalisée par un ingénieur patrimonial.

Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution. Article mis à jour le 9 novembre 2026.