Avantages occultes aux filiales étrangères : retenue à la source confirmée

Une société mère qui prend en charge des dépenses de ses filiales étrangères sans les refacturer leur consent des avantages occultes. Le Conseil d’État confirme que la retenue à la source s’applique, même si la société a réintégré ces sommes dans son résultat sous des mentions génériques ¹.

La décision concerne la Société Générale. Elle précise aussi le rôle de l’article 57 du CGI, qui ne fonde pas cette retenue ¹⁴.

Avantages occultes : ce que prévoient les articles 111 et 119 bis du CGI

L’article 111 du CGI établit une présomption de distribution. Il range parmi les revenus distribués diverses catégories de sommes versées par les sociétés à leurs associés ⁴.

Son c vise « les rémunérations et avantages occultes ». Cette formule permet à l’administration de saisir les transferts de richesse qui ne correspondent pas à une contrepartie normale ⁴.

Un avantage est occulte lorsque ni l’identité du bénéficiaire ni la nature de l’avantage ne sont révélées dans la comptabilité de la société qui le consent.

La retenue à la source et son taux

L’article 119 bis, 2 du CGI prévoit une retenue à la source sur les produits visés aux articles 108 à 117 bis, c’est-à-dire sur les revenus distribués. Elle s’applique lorsqu’ils bénéficient à des personnes qui n’ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France ⁵.

L’article 187 du CGI en fixe le taux. Il s’élevait à 25 % pour les produits perçus au cours des années 2008 à 2011 ⁶.

Mise à jour : ce taux vaut pour les années en cause. Il a été modifié depuis. Vérifiez le taux de l’article 187 applicable à l’année du versement.

Notre article sur la distribution de revenus occultes et la comptabilité montre comment le juge examine ces situations. Le texte du code est consultable sur Légifrance.

L’article 57 du CGI ne joue pas le même rôle

Le dispositif de l’article 57 du CGI est distinct. Il porte sur les transferts de bénéfices à l’étranger ⁴.

Il permet à l’administration d’incorporer aux résultats imposables d’une entreprise française les bénéfices indirectement transférés à des entreprises étrangères liées. Le transfert peut passer par une majoration ou une diminution des prix d’achat ou de vente, ou par tout autre moyen.

Aux termes mêmes de l’article 57, ce dispositif a trait au seul établissement de l’impôt sur les bénéfices. Il s’agit de l’impôt sur le revenu (IR) ou de l’impôt sur les sociétés (IS) dû par certaines entreprises. Il ne vise pas la retenue à la source sur les revenus distribués.

Sur ce terrain, voyez aussi notre article sur l’article 57 du CGI et les écritures sans flux de trésorerie.

Les faits : des dépenses engagées pour des filiales, sans refacturation

Lors des exercices 2008 à 2011, la Société Générale (SG) a engagé diverses dépenses pour le compte de ses filiales étrangères. Il s’agit de frais de personnel, de services informatiques et d’autres frais ¹.

Elle ne les leur a pas refacturées, ou les leur a sous-facturées. Consciente de l’anomalie au regard des règles de prix de transfert, la banque a spontanément réintégré ces sommes, de manière extra-comptable, dans son résultat imposable à l’IS.

Ces réintégrations figurent dans le tableau des réintégrations diverses du feuillet n° 2058 A de ses déclarations de résultats. Elles y portent trois mentions :

• « frais supportés par le siège pour les filiales étrangères » ;
• « personnel détaché dans des filiales étrangères » ;
• « prix de transfert ITEC ».

Les dépenses en cause comprennent notamment :

• des prestations informatiques facturées aux filiales, dont le prix avait été spontanément majoré par la société mère lors de la réintégration extra-comptable ;
• des frais de « corporate services fees » (frais de services de groupe), des services informatiques et des frais divers réseau et projets groupe exposés au profit de la filiale algérienne ;
• des dépenses de personnel détaché dans certaines filiales étrangères.

La qualification retenue et les rappels

L’administration y a vu des avantages occultes au sens de l’article 111, c du CGI, constitutifs de revenus distribués à des résidents non domiciliés en France. Elle a donc réclamé à la SG des rappels de retenue à la source, sur le fondement de l’article 119 bis, 2 du CGI.

Le montant total s’élève à 23 753 143 €, en droits et majorations, au titre des années 2008 à 2011.

Du tribunal de Montreuil au Conseil d’État

La SG a contesté ces rappels. Le litige a connu trois étapes.

1. 1.Le tribunal administratif de Montreuil, par un jugement du 11 octobre 2018, prononce la décharge des rappels liés aux filiales de Mauritanie, du Burkina Faso et du Bénin. Il rejette le surplus de la demande ³.
2. 2.La cour administrative d’appel de Versailles, saisie par la SG et par le ministre, rend un arrêt le 9 février 2021. Elle accorde une décharge supplémentaire pour les rappels afférents aux charges dénommées « rémunération des dirigeants de DeltaCrédit » et aux distributions en faveur des filiales moldave et géorgienne. Elle rejette le surplus des conclusions de la société ainsi que l’appel du ministre ².
3. 3.Le Conseil d’État censure l’arrêt de la cour pour erreur de droit. Réglant l’affaire au fond, il confirme la position de l’administration fiscale ¹.

Pour confirmer les rectifications contestées, la cour avait appliqué l’article 57 du CGI. Elle avait estimé que la SG était présumée avoir transféré des bénéfices à des entreprises situées hors de France.

Il lui incombait donc, selon la cour, de prouver que ce transfert comportait pour elle une contrepartie suffisante ².

Une erreur de droit : l’article 57 ne fonde pas la retenue

Le Conseil d’État rappelle que l’article 57 du CGI est une disposition propre à l’établissement de l’assiette de l’impôt sur les bénéfices, IS ou IR. Il ne peut pas servir de fondement légal direct à une retenue à la source sur des revenus distribués ¹.

De plus, l’administration n’avait procédé à aucune rectification du bénéfice imposable sur le fondement de cet article. Comme le ministre le soulignait en défense, elle avait seulement appliqué les dispositions combinées du c de l’article 111 et de l’article 119 bis du CGI ¹.

La cour a donc méconnu le champ d’application de la loi et commis une erreur de droit. Le Conseil d’État se place alors sur le terrain exclusif des articles 111, c et 119 bis du CGI pour confirmer la position de l’administration.

La preuve de l’avantage : l’absence de refacturation suffit

Le Conseil d’État juge que le constat d’une absence de refacturation des charges exposées au profit des filiales suffit à établir l’existence d’un avantage ¹.

Une réintégration dans la liasse fiscale ne lève pas l’opacité

La banque soutenait que la distribution ne pouvait pas être occulte. Selon elle, elle avait elle-même réintégré les sommes dans sa déclaration de résultat, sur l’imprimé 2058 A.

Le Conseil d’État rejette cet argument. Les mentions de la liasse fiscale étaient génériques, comme « frais supportés par le siège pour les filiales étrangères » ou « prix de transfert ITEC ». À leur seule lecture, l’administration ne pouvait identifier ni la nature précise des avantages ni l’identité des bénéficiaires ¹.

La transparence apparente de la réintégration extra-comptable ne suffit donc pas à lever l’opacité de la distribution.

Une simple correction arithmétique du résultat fiscal ne vaut pas déclaration libératoire de la distribution au regard de la retenue à la source.

Aucune contrepartie : les arguments de la banque écartés

Le Conseil d’État écarte successivement tous les arguments de la SG sur l’absence de contrepartie ¹ :

• la valorisation des participations n’est qu’un effet indirect de l’avantage consenti, et non une contrepartie recherchée ;
• la préservation de la situation financière des filiales n’est pas démontrée par les pièces produites ;
• la réglementation algérienne sur le contrôle des changes n’interdisait pas une facturation détaillée ;
• l’intérêt propre de la société mère à détacher du personnel pour promouvoir les carrières internationales reste une simple affirmation non étayée.

Le juge estime que la société ne démontrait pas, par des éléments concrets, que la refacturation était impossible ou qu’elle aurait mis en péril ses propres intérêts.

Il confirme surtout que la prise en charge de dépenses sans contrepartie avérée caractérise un désinvestissement constitutif d’une distribution. Peu importe l’absence de flux financiers réels ¹.

Convention franco-chinoise : des « autres revenus » et non des dividendes

La SG tentait de qualifier les sommes de « dividendes » pour bénéficier du taux réduit prévu par la convention fiscale franco-chinoise ¹.

Le Conseil d’État applique une lecture stricte de la convention. Les avantages occultes relevant de l’article 111, c du CGI ne répondent pas à la définition conventionnelle des dividendes. Ils ne sont pas soumis au même régime fiscal que les revenus d’actions en droit interne.

Ils basculent dès lors dans la catégorie « balai » des « autres revenus », imposables en France selon l’article 21 de la convention.

Ce que cette décision sur les avantages occultes enseigne à un groupe

Quatre points ressortent de la décision ¹ :

• une dépense engagée pour une filiale étrangère et non refacturée suffit à caractériser un avantage ;
• la réintégration spontanée ne protège pas lorsque ses mentions restent génériques ;
• la contrepartie se prouve par des éléments concrets, pièces à l’appui ;
• l’article 57 et la retenue à la source relèvent de deux terrains distincts.

Les flux entre une société mère et ses filiales étrangères méritent donc une documentation précise : nature de la dépense, bénéficiaire, contrepartie. Sans elle, ils risquent d’être requalifiés en avantages occultes.

Pour aller plus loin

D’autres décisions touchent à l’article 57 et aux frais exposés pour des sociétés liées :

• Frais de restructuration : le fisc doit prouver l’avantage consenti à la société mère ;
• Filiale distributrice déficitaire : le juge applique l’article 57 du CGI aux prix de transfert ;
• Majoration de 25 % sur les revenus occultes : la jurisprudence Waldner ne s’applique pas.

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Les éléments fiscaux mentionnés sont ceux en vigueur à la date de rédaction et susceptibles d’évolution.

Article rédigé le 4 décembre 2025.